GAYRİMENKUL İŞLETME HAKKI DEVİRLERİNDE KDV:
Belediye tarafından çay bahçesi, kafeterya, çay ocağı, soğuk hava deposu olarak kullanılmak üzere işletme hakkının devri kapsamında kiraya verilen taşınmazlardan katma değer vergisi tahsil edilmemesi suretiyle kamu zararına neden olunması iddiası ile ilgili olarak yapılan incelemede,
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinin 3/f bendinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gayrimenkul sermaye iradının tarifi” başlıklı 70 inci maddesinde,
“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:
…
5. (Değişik bent: 04/12/1985 - 3239/55 Md.) Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.)
…” hükmü yer almaktadır.
Diğer taraftan Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17 nci maddesinin “Diğer istisnalar” başlıklı 4/d bendinde, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir. Belediyeler iktisadi işletme mahiyetinde olmadıklarından bunlara ait gayrimenkullerin kiralanması işlemleri prensip olarak katma değer vergisinden istisnadır.
Ancak bu madde hükmü ile sadece iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması vergiden istisna edilmiştir. Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinin 3/f bendi ile gönderme yapılan Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 inci maddesinde sayılan arama, işletme, imtiyaz hakları ve ruhsatları ile diğer hakların kiralanması işlemleri vergiden istisna tutulmamıştır.
İşletme hakkının devrinden söz edilebilmesi için gayrimenkulün kendi başına iktisadi işletme mahiyetinde olması gerekmektedir. Ancak tek ölçüt teçhizat veya donanımın mevcut olması değildir. Kiralama işlemiyle gayrimenkule bağlı bir hak kiraya veriliyorsa, söz konusu kiralama işlemi işletme hakkının devri niteliğinde sayılmalıdır. Örneğin, belediyeye ait büfe, çay ocağı, otopark, çay bahçesi gibi taşınmazların kiralanması işlemi işletme hakkının kiralanması niteliğindedir. Bu durumda belediyenin kiraya vermiş olduğu unsur aslında bir taşınmaz değil, taşınmaza bağlı bir hak olacaktır.
Söz konusu yerlerin ihale dokümanı ve kira sözleşmelerinin incelenmesi sonucunda, kiralama işlemlerinin gayrimenkul kiralanması niteliğinde olmadığı, anılan kiralamaların işletme hakkının kiralanması olduğu anlaşılmaktadır. Çünkü kira sözleşmelerinde söz konusu yerlerin ne amaçla işletilmek üzere kiralandığı açıkça belirtilmektedir. Yukarıda da bahsedildiği üzere, sadece iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması vergiden istisna edilmiş, kiralanan taşınmaz bizatihi iktisadi işletme niteliğinde ise veya taşınmaza bağlı işletme hakkı vb. hakların kiralanması söz konusu ise bu kiralama işlemleri için herhangi bir istisna öngörülmemiştir. Bu sebeple, belediyenin Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen işletme hakkının kiralanması işlemlerinin KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir.
Bahsedilen hükümler doğrultusunda, belediyenin mülkiyetinde bulunan çay bahçesi, kafeterya, çay ocağı, soğuk hava deposu olarak kiraya verilen gayrimenkullerin işletme hakkının kiralanması kapsamında değerlendirilmesi ve söz konusu kiralamaların %18 oranında katma değer vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
5393 sayılı Belediye Kanununun “Belediye başkanının görev ve yetkileri” başlıklı 38 inci maddesinin (f) bendinde belediye başkanının görevleri arasında belediyenin gelir ve alacaklarını takip ve tahsil etmek yer almaktadır.
5018 sayılı Kanunun “Gelirlerin toplanması sorumluluğu” başlıklı 38 inci maddesinde kamu gelirlerinin tarh, tahakkuk, tahsiliyle yetkili ve görevli olanların ilgili kanunlarda öngörülen tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinin zamanında ve eksiksiz olarak yapılmasından sorumlu olduğu belirtilmiştir.
Mezkur Kanunun “Mali hizmetler birimi” başlıklı 60 inci maddesinin (e) bendi ile mali hizmetler birimlerine ilgili mevzuatı çerçevesinde idare gelirlerini tahakkuk ettirmek, gelir ve alacaklarının takip ve tahsil işlemlerini yürütmek görevi verilmiştir.
Yukarıda bahsi geçen hükümler gereğince, üst yönetici sıfatıyla Belediye Başkanı, Mali Hizmetler Müdür V. ve kira gelirlerinin tahakkukundan sorumlu birim amirinin ortaya çıkan kamu zararından sorumludur.
Savunmalarda kamu zararının sehven yapıldığı ve işletme hakkı şeklinde kiraya verilen taşınmazların kira bedelleri üzerinden alınması gereken katma değer vergisinin kiracıların sicillerine tahsil edilmek üzere tahakkuk ettirildiği belirtilmiştir. Ancak kamu zararının tümünün tahsil edilmediği, bir kısmının tahsil edildiği görülmüştür.
Bu itibarla, Belediye tarafından çay bahçesi, kafeterya, çay ocağı, soğuk hava deposu olarak kullanılmak üzere işletme hakkının devri kapsamında kiraya verilen taşınmazlardan katma değer vergisi tahsil edilmemesi suretiyle sebep olunan ve ayrıntısı aşağıda yer verilen tabloda gösterilen toplam ...TL kamu zararının,
...TL’sinin ahiz ...Ltd. Şti.’den 16.07.2018 tarih ve ...no’lu makbuzla, ...TL’si ise ek savunma ile gönderilen 18.09.2018 tarih ve ... yevmiye numaralı muhasebe işlem fişi ile ahiz ....Ltd. Şti.’nin diğer firması olan ....Ltd.Şti.’nin sinema ihalesi kapsamında yaptığı harcamalara yönelik olan alacağından mahsup edildiği anlaşıldığından toplam ...TL’si için ilişilecek husus kalmadığına,
Kalan ...TL’nin ise,
Üst Yönetici . ile Gelir Gerçekleştirme Görevlileri ... ve ...’a müştereken ve mütelsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanunu’nun 53’üncü maddesi gereğince hüküm tarihinden itibaren işleyecek faizleri ile ödettirilmesine, anılan Kanun’un 55’inci maddesi uyarınca İlamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy çokluğuyla karar verildi.
(Azınlık Görüşü:
Daire Başkanı ...ve Üye ...’in karşı oy gerekçesi: Kiralanan alanların kendi başına bir iktisadi işletme oluşturmadığının ve dolayısıyla KDV’den istisna olup olmadığının değerlendirilmesi ve bu kapsamda savunmlarda belirtilen tahsilatların da yerinde olup olmadığının değerlendirilmesi için konunun Gelir İdaresi Başkanlığı’na yazılmasına karar verilmesi gerekir.)