Zadeva C-321/02
Finanzamt Rendsburg
proti
Detlev Harbs
(Predlog za sprejem predhodne odločbe, ki ga je vložilo Bundesfinanzhof)
„Šesta direktiva DDV – Člen 25 – Skupna pavšalna ureditev za kmete – Dajanje dela kmetije v zakup“
Povzetek sodbe
Davčne določbe – Usklajevanje zakonodaje – Prometni davek – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Pavšalna ureditev za kmete – Področje uporabe – Zakup dela kmetije – Odstopanje
(Direktiva Sveta 77/388, člen 25)
Člen 25 Šeste direktive 77/388 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih, ki državam članicam dovoljuje, da za kmete, pri katerih bi uporaba splošne ureditve ali poenostavljene ureditve povzročila težave, uporabijo pavšalno ureditev, je treba razlagati tako, da kmet, ki da v dolgoročni zakup in/ali najem del osnovnih sredstev svoje kmetije in ki na njenem preostanku nadaljuje kmetovanje, za katero velja skupna pavšalna ureditev, določena v tem členu, dohodka od takega zakupa in/ali takega najema ne more podvreči tej pavšalni ureditvi. Ta promet mora biti obdavčen po splošni ureditvi ali, glede na okoliščine primera, po poenostavljeni ureditvi.
Uporaba te ureditve namreč ne temelji na enem samem merilu, ki se nanaša na formalni status kmeta, ampak je pridržana za kmete, katerih položaj določa skupek določb člena 25 Šeste direktive.
Vendar najem lahko sodi med opravljanje storitev iz omenjene določbe samo, če se nanaša na opremo, ki jo kmet navadno uporablja za izrabo svoje kmetije. Iz tega izhaja, da najem, zakup ali užitek, s katerimi kmet drugemu kmetu v izključni užitek prepusti nepremičnine, da ta pobira plodove, ni zajet z navedenim členom 25, ker kmet, ki da v najem, zadevnih sredstev ne more več običajno uporabljati. Iz istega razloga velja enako glede dajanja v dolgoročni najem vseh drugih delov kmetije, na katerih ima najemnik izključni užitek.
(Glej točke 27, 31, 34, 37 in izrek.)
SODBA SODIŠČA (prvi senat)
z dne 15. julija 2004(*)
„Šesta direktiva DDV – Člen 25 – Skupna pavšalna ureditev za kmete – Dajanje dela kmetije v zakup“
V zadevi C-321/02,
Finanzamt Rendsburg
proti
Detlevu Harbsu,
glede razlage člena 25 Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL L 145, str. 1),
SODIŠČE (prvi senat),
v sestavi P. Jann, predsednik prvega senata, A. Rosas, S. von Bahr (poročevalec), sodnika, R. Silva de Lapuerta, sodnica, in K. Lenaerts, sodnik,
generalni pravobranilec: P. Léger,
sodni tajnik: R. Grass,
ob upoštevanju pisnih stališč, ki so jih predložili:
– za Harbsa G. Flockin in U. Fischer, Rechtsanwälte,
– za nemško vlado W.-D. Plessing in M. Lumma, zastopnika,
– za Komisijo Evropskih skupnosti E.Traversa in K. Gross, zastopnika, skupaj z A. Böhlkejem, Rechtsanwalt,
na podlagi poročila za obravnavo,
po predložitvi ustnih navedb Harbsa in Komisije na obravnavi 12. februarja 2004
izreka naslednjo
Sodbo
1 Bundesfinanzhof je s sklepom z dne 4. julija 2002, ki je na Sodišče prispel 13. septembra 2002, na podlagi člena 234 ES vložilo predlog za sprejem predhodne odločbe glede razlage člena 25 Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL L 145, str. 1, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
2 To vprašanje je bilo vloženo v okviru spora med Harbsom in Finanzamtom Rendsburg (Nemčija) (v nadaljevanju: Finanzamt) glede uporabe skupne pavšalne ureditve iz člena 25 Šeste direktive za prihodek od zakupa, v katerega je zainteresirana oseba dala del sredstev svoje kmetije.
Pravni okvir
Pravo Skupnosti
3 Člen 13B(b) Šeste direktive določa:
„Brez vpliva na druge določbe Skupnosti države članice oprostijo[...]:
[…]
b) lizing ali dajanje v najem nepremičnin [...]“
4 Člen 25 Šeste direktive z naslovom „Skupna pavšalna ureditev za kmete“ določa:
„1. Če bi uporaba splošne ureditve davka na dodano vrednost ali poenostavljene ureditve iz člena 24 za kmete povzročila težave, lahko države članice za kmete uporabijo pavšalno ureditev za nadomestitev davka na dodano vrednost, obračunanega pri nakupih blaga in storitev, ki jih opravijo kmetje pavšalisti v skladu s tem členom.
2. Pomen izrazov, uporabljenih v tem členu:
– ‚kmet‘: davčni zavezanec, ki opravlja svojo dejavnost v enem od spodaj opredeljenih podjetij,
– ‚kmetijsko, gozdarsko ali ribiško podjetje‘: podjetje, ki ga kot takega priznava posamezna država članica v okviru proizvodnih dejavnosti iz Priloge A,
– ‚kmet pavšalist‘: kmet, za katerega velja pavšalna ureditev iz odstavka 3 in nadaljnjih odstavkov,
– ‚kmetijski proizvodi‘: blago, ki ga proizvede kmetijsko, gozdarsko ali ribiško podjetje v posamezni državi članici pri opravljanju dejavnosti iz Priloge A,
– ‚kmetijska storitev‘: katera koli storitev iz Priloge B, ki jo opravi kmet s svojo delovno silo in/ali z opremo, ki jo sam upravlja in ki se običajno uporablja v kmetijskem, gozdarskem ali ribiškem podjetju,
– ‚davek na dodano vrednost, obračunan na vložke‘: znesek skupnega davka na dodano vrednost od blaga in storitev, ki jih kupijo vsa kmetijska, gozdarska in ribiška podjetja posamezne države članice, za katere velja sistem pavšalne ureditve, če bi bil takšen davek za kmeta odbiten v skladu s členom 17, če bi zanj veljala splošna ureditev davka na dodano vrednost,
– ‚odstotki pavšalnega nadomestila‘: odstotki, ki jih določijo države članice v skladu z odstavkom 3 in ki jih uporabljajo v primerih iz odstavka 5, da bi omogočile kmetom pavšalistom nadomestiti davek na dodano vrednost, obračunan na vložke po določeni stopnji,
– ‚pavšalno nadomestilo‘: znesek, ki se v primerih iz odstavka 5 izračuna iz prometa kmeta pavšalista z uporabo odstotka pavšalnega nadomestila iz odstavka
3. Države članice po potrebi določijo odstotke pavšalnega nadomestila in pred začetkom njihove uporabe o tem uradno obvestijo Komisijo. Ti odstotki temeljijo na makroekonomskih statistikah za kmete pavšaliste za pretekla tri leta. Ne smejo biti določeni tako, da bi kmetje pavšalisti pridobili večja vračila, kot znaša davek na dodano vrednost, obračunan na vložke. Države članice imajo izbiro, da te odstotke zmanjšajo na stopnjo nič. Odstotek se lahko zaokroži navzgor ali navzdol do najbližje polodstotne točke.
Države članice lahko določijo različne odstotke pavšalnega nadomestila za gozdarstvo, različna podpodročja kmetijstva in ribištvo.
[…]
5. Pavšalni odstotki iz odstavka 3 se uporabijo na ceno brez davka kmetijskih proizvodov in kmetijskih storitev, ki jih dobavijo kmetje pavšalisti drugim davčnim zavezancem, ki niso kmetje pavšalisti. To nadomestilo izključuje vse druge oblike odbitkov.
6. Države članice lahko določijo, da pavšalno nadomestilo plača:
(a) davčni zavezanec, ki mu je bilo dobavljeno blago ali storitve. V tem primeru sme davčni zavezanec, ki mu je bilo dobavljeno blago ali storitve, po postopku, ki ga določijo države članice, odbiti od davka na dodano vrednost, za katerega je zavezan, znesek pavšalnega nadomestila, ki ga je plačal kmetu pavšalistu;
(b) ali organ oblasti.
[...]
8. Pri vseh dobavah kmetijskih proizvodov in kmetijskih storitev, razen proizvodov in storitev iz odstavka 5, se šteje, da je pavšalno nadomestilo plačal kupec ali naročnik.
[...]
10. Vsak kmet pavšalist se lahko v skladu s pravili in pogoji, ki jih določi vsaka država članica, odloči za uporabo splošne ureditve davka na dodano vrednost ali za poenostavljeno ureditev iz člena 24(1).
[...]“
5 Priloga A k Šesti direktivi določa:
„Seznam dejavnosti kmetijske proizvodnje
I. Rastlinska proizvodnja
1. Proizvodnja kmetijskih rastlin, vključno z vinogradništvom
[...]
II. Reja in gojitev živali
1. Živinoreja
[...]
III. Gozdarstvo
IV. Ribištvo
[...]
V. Če kmet s sredstvi, ki se običajno uporabljajo v kmetijskih, gozdarskih ali ribiških podjetjih, predeluje proizvode, ki so predvsem rezultat njegove kmetijske proizvodnje, se tudi taka predelava šteje za kmetijsko proizvodnjo.“
6 Priloga B k tej direktivi določa:
„Seznam kmetijskih storitev
Opravljanje kmetijskih storitev, ki so običajno del kmetijske proizvodnje, se šteje za opravljanje kmetijskih storitev, sem spadajo zlasti:
– priprava polja, žetev in košnja, mlačev, baliranje, pobiranje, spravilo, setev in sajenje
– pakiranje in priprava kmetijskih proizvodov za trg, kot so sušenje, čiščenje, mletje, razkuževanje in siliranje
– shranjevanje kmetijskih proizvodov
– oskrba, vzreja in pitanje živine
– dajanje opreme, ki se običajno uporablja v kmetijskih, gozdarskih ali ribiških podjetjih, v najem za uporabo v kmetijstvu
– tehnična pomoč
– uničevanje plevela in škodljivcev, zapraševanje in škropljenje posevkov in zemlje
– upravljanje namakalnih in osuševalnih naprav
– čiščenje, sečnja in druge gozdarske storitve.“
Nacionalna ureditev
7 Sistem pavšalnega nadomestila iz člena 25 Šeste direktive je bil v nemško pravo prenesen z členom 24 Umsatzsteuergesetza 1991 (zakon o prometnem davku, v nadaljevanju: UStG), kot je veljal na dan nastanka dejstev v zadevi v glavni stvari.
Spor v glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
8 Harbs je imel leta 1992 kmetijo, ki je poleg zemljišč (92 ha) in kmetijskih poslopij obsegala tudi čredo okoli 60 bikov za pitanje, 65 krav mlekaric in 120 glav druge govedi. Imel je referenčno količino (mlečna kvota) 321.367 kg.
9 Z dvema pogodbama z dne 12. novembra 1992 je dal sinu del svoje kmetije v odplačen zakup od 15. novembra 1992 do 30. junija 2005. Najprej mu je z „zakupno pogodbo“ oddal zemljišča v izmeri okoli 31 ha, 65 krav mlekaric in svojo mlečno kvoto. Potem mu je s „pogodbo o oddaji živinskih hlevov“ dal v najem hlev s 75 mesti. Harbs je nadaljeval kmetovanje na preostalem delu svojega kmetijskega zemljišča.
10 Harbs je menil, da za plačilo iz zakupne pogodbe veljajo povprečne stopnje iz člena 24 UStG in da se na podlagi te določbe prometni davek od prometa kmetije izravna s plačanimi vstopnimi davki, do višine davka za plačilo, tako da ni treba odmeriti nobenega davka. Zato v davčni napovedi z dne 20. januarja 1995, vloženi na zahtevo, ni prijavil obdavčljivega prometa za poslovno leto 1992.
11 Finanzamt je presodil, da medtem ko je zakup zemljišč in stavbe na podlagi nemškega prava oproščen davka, pa promet, ki ga je leta 1992 Harbs ustvaril s tem, da je dal v zakup mlečno kvoto in krave mlekarice, ne sodi med kmetijske dejavnosti v smislu člena 24 UStG in mora biti zato obdavčen v skladu s splošnimi določbami UStG. Tako je s prometnim davkom obdavčil neto znesek plačil na podlagi teh zakupov in 10. julija 1996 izdal odločbo o odmeri davka v višini 361 DEM.
12 Harbs je potem, ko je bil njegov ugovor zavrnjen, vložil tožbo pri Finanzgerichtu Schlezwig-Holstein (Nemčija), ki je tožbi ugodilo. Finanzamt je pri Bundesfinanzhofu vložil revizijo.
13 Ker je to sodišče menilo, da rešitev spora v glavni stvari zahteva razlago člena 25 Šeste direktive, je odločilo, da prekine odločanje in Sodišču predloži naslednje vprašanje za predhodno odločanje:
„Ali lahko lastnik kmetije,
– ki opusti del svoje kmetije (tistega, ki je potreben za celotno proizvodnjo mleka) in da drugemu kmetu v zakup za to potrebna sredstva in
– ki v nezanemarljivem obsegu, kljub zakupu, nadaljuje kmetovanje,
dohodek od zakupa – in svoj preostali promet – podvrže skupni pavšalni ureditvi za kmete iz člena 25 Direktive 77/388/EGS ali mora za del prometa od zakupa veljati splošna ureditev za prometni davek?“
Vprašanje za predhodno odločanje
14 Predložitveno sodišče z vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 25 Šeste direktive razlagati tako, da kmet, ki je dal v zakup in/ali v najem del svoje kmetije in ki z njenim preostankom nadaljuje kmetijsko dejavnost, za katero zanj velja skupna pavšalna ureditev iz tega člena, tej ureditvi lahko podvrže dohodek od zakupa ali mora za ta dohodek veljati splošna ureditev davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV).
Stališča, predložena Sodišču
15 Harbs meni, da člen 24(1) UStG ne določa, da promet od najema in zakupa določenih sredstev spada pod splošno ureditev obdavčenja. Ta določba naj tudi ne bi določala, da mora kmet, ki je dal v najem ali zakup določena sredstva svoje kmetije, uporabiti pavšalni odstotek nadomestila, ko to storitev opravi za drugega kmeta, saj se to nadomestilo vstopnega DDV šteje za vključeno v celotno ceno storitev.
16 Harbs trdi, da Bundesfinanzhof v svoji sodni praksi samo priznava, da kmet preneha voditi kmetijo v smislu člena 24 UStG samo v primeru, ko da v zakup svojo celotno kmetijo.
17 Navaja še, da je on nesporno kmet v smislu člena 25 Šeste direktive, saj stalno opravlja dejavnosti iz Priloge A k tej direktivi, pri čemer na ta status ne more vplivati najem ali zakup določenih sredstev kmetije. Še več, pavšalna ureditev iz tega člena naj bi veljala za cene „kmetijskih storitev“, med katerimi so v skladu s Prilogo B, peta alinea, k Šesti direktivi tiste, ki, kot v zadevi v postopku v glavi stvari, prispevajo k ustvarjanju kmetijske proizvodnje, zlasti „dajanje opreme, ki se običajno uporablja v kmetijskih, podjetjih, v najem za uporabo v kmetijstvu“. Člen 25 in Priloga B k tej direktivi ne zahtevata, da mora kmet poleg tega sam istočasno na svoji kmetiji uporabljati sredstva, ki ji je prenesel „za uporabo“. Nazadnje, zakup naj bi bil v skladu s členom 6(1) Šeste direktive opravljanje storitev.
18 Po mnenju nemške vlade za sporni dohodek iz zakupa ne velja skupna pavšalna ureditev za kmete iz člena 25 Šeste direktive. Zanj bi namreč veljala splošna ureditev prometnega davka.
19 Dikcija „dajanje opreme, ki se običajno uporablja v kmetijskih, gozdarskih ali ribiških podjetjih, v najem za uporabo v kmetijstvu“ iz alinee 5 Priloge B k Šesti direktivi naj ne bi zajemala zakupa dela kmetije. Tak zakup naj bi, v nasprotju s konkretno storitvijo najema, ki obsega zgolj rabo določenih sredstev, zajemal skupek sestavljenih storitev v korist zakupnika, na katerega se ne prenese samo ta raba, ampak tudi plodovi.
20 Poleg tega naj bi Šesta direktiva med pravnima kategorijama zakupa in najema zelo jasno razlikovala, kot naj bi to izhajalo iz primerjave določb Priloge B in člena 13(B)(b) te direktive. Poleg tega naj zakup v kmetijstvu nikakor ne bi bil neobičajen, zaradi česar normodajalec Skupnosti njegove izrecne omembe v Prilogi B ne bi izpustil, če bi hotel, da zanj velja pavšalna ureditev.
21 Dejstvo, da omenjena priloga B zgolj primeroma navaja kmetijske storitve in torej ni izčrpna, naj ne bi dopuščalo vključitve zakupa v to prilogo. Taka vključitev naj bi, kolikor se nanaša na zakup zemljišč, razkrila nedoslednost sistema Šeste direktive, ki v skladu z njenim členom 13(B)(b) davka oprošča dajanje v najem in zakup nepremičnin. Poleg tega je treba ureditev iz člena 25 Šeste direktive kot vsako ureditev z odstopanjem uveljaviti v skladu z ozko razlago tega člena in Priloge B te direktive. Nazadnje naj bi vključitev zakupa v pavšalno ureditev iz omenjenega člena 25 lahko pripeljala do „čezmernega nadomestila“, ker je v nasprotju z določbami Šeste direktive, ki države članice zavezujejo k temu, da pavšalne odstotke nadomestila določijo tako, da kmetom ne morejo zagotoviti vračil, ki so višja od DDV.
22 Za nemško vlado nastanek člena 25 Šeste direktive potrjuje, da oddaja dela kmetije ne spada v pavšalno ureditev iz tega člena. Po eni strani naj bi se predlog Šeste direktive z dne 29. junija 1973, ki ga je predložila Komisija, v Prilogi B, alinea 5, k Šesti direktivi nanašal samo na „dajanje kmetijskih strojev v najem“. Torej naj ne bi vključil dajanje zemljišč v najem, kar naj bi izhajalo tudi iz kasnejših razprav in zlasti iz ustreznih predlogov amandmajev, ki jih je tedaj predlagala nemška vlada. Poleg tega naj bi obveznost ozke razlage člena 25 izhajala iz zavez, ki so jih države članice sprejele, ko so se takrat dogovorile, da bodo povečale prizadevanja, da se za določene kategorije kmetov postopno začne uporabljati splošna ureditev DDV.
23 Po mnenju Komisije je treba pavšalno ureditev za kmete, zaradi njenega statusa posebne ureditve, razlagati ozko (za posebno ureditev iz člena 26 Šeste direktive glej sodbo z dne 22. oktobra 1998 v zadevi Madgett in Baldwin, C-308/96, Recueil, str. I-6229).
24 Komisija v zvezi s tem navaja, da čeprav ta ureditev s tem, da se uporablja za „kmete“, temelji na formalnem merilu, poleg tega obsega tudi funkcionalno merilo, ki v skladu s členom 25(5) Šeste direktive pavšalno nadomestilo veže na „kmetijske proizvode“ ali „kmetijske storitve“. Poudarja, da v nasprotju s členom 13(B)(b) navedene direktive, ki omenja tako najem kot zakup, seznam „kmetijskih storitev“ iz Priloge B k tej direktivi, na katero napotuje njen člen 25, ne zajema zakupa.
25 Ko Priloga B, alinea 5, med primeri kmetijskih storitev našteva „dajanje opreme, ki se običajno uporablja v kmetijskih podjetjih, v najem za uporabo v kmetijstvu“, po mnenju Komisije ne zajema najema same kmetije ali njenega neodvisnega dela. Zadevna „oprema“ naj bi bila samo tista, ki je namenjena izključno kmetovanju, s tem da ga, kot kmetijski stroji, ki so bili navedeni samo v predlogih Šeste direktive, omogoča ali olajšuje. Na ta izraz naj bi se nanašala Priloga A, točka V, k tej direktivi. V to smer naj bi šle tudi druge jezikovne različice omenjene priloge B.
26 Komisija še poudarja, da so v skladu s členom 25(2), peta alinea, Šeste direktive zajete tiste kmetijske storitve, ki jih kmet opravi „s svojo delovno silo in/ali z opremo, ki jo sam upravlja in ki se običajno uporablja v kmetijskem, gozdarskem ali ribiškem podjetju“. Vendar tak pogoj v okoliščinah, kot so v zadevi v postopku v glavni stvari, ne bi bil izpolnjen, saj z opustitvijo in dolgoročnim zakupom opreme in živali za proizvodnjo mleka zakupljena sredstva ne služijo več kmetijski dejavnosti zakupodajalca.
Odgovor Sodišča
27 Najprej je treba opozoriti, da je dal člen 25(1) Šeste direktive državam članicam možnost, da za kmete, za katere bi uporaba splošne ureditve DDV ali poenostavljene ureditve iz člena 24 te direktive povzročila težave, uporabijo skupno pavšalno ureditev. Tako pomeni ta posebna ureditev, ki se uporablja za določene kmete, izjemo od splošne ureditve iz navedene direktive. Njeno odstopanje, kot generalni pravobranilec poudarja v točki 31 sklepnih predlogov, potrjujeta dve okoliščini, in sicer da lahko države članice v skladu s členom 25(9) in (10) Šeste direktive iz te ureditve izvzamejo določene kategorije kmetov in da ima vsak kmet pavšalist možnost, da izbere splošno ali poenostavljeno ureditev. Tako kot druge posebne ureditve, ki so določene v členih 24 in 26 te direktive, je treba ureditev iz člena 25 uporabiti, samo če je potrebna za doseganje cilja (glede uporabe ureditve iz člena 26 Šeste direktive glej zgoraj navedeno sodbo z dne 22. oktobra 1998, Madgett in Baldwin, točka 34. Poleg tega je treba v skladu z ustaljeno sodno prakso vsako izjemo od splošnega pravila razlagati ozko (Sodba z dne 18. januarja 2001, Komisija proti Španiji, C-83/99, Recueil, str. I-445, točka 19).
28 Treba je tudi opozoriti, da je za določitev področja uporabe določbe prava Skupnosti treba upoštevati njene izraze, kontekst in njen namen (sodbi z dne 15. oktobra 1992 v zadevi Tenuta il Bosco, C-162/91, Recueil, str. I-5279, točka 11, in z dne 16. januarja 2003 v zadevi Maierhofer, C-315/00, Recueil, str. I-563, točka 27). Poleg tega tako iz zahteve po enotni uporabi prava skupnosti kot iz načela enakosti izhaja, da morajo imeti izrazi določbe prava Skupnosti, ki glede določitve svojega pomena in področja uporabe izrecno ne napotujejo na pravo držav članic, navadno v celotni Skupnosti neodvisno in enotno razlago, ki upošteva kontekst določbe in cilj, ki ga zadevna ureditev zasleduje (glej zlasti sodbe z dne 18. januarja v zadevi Ekro, C- 327/82, Recueil, str. 107, točka 11; z dne 19. septembra 2000 v zadevi Linster, C-287/98, Recueil, str. I-6917, točka 43; z dne 9. novembra 2000 v zadevi Yiadom, C-357/98, Recueil, str. I-9265, točka 26; z dne 27. februarja 2003 v zadevi Adolf Truley, C-373/00, Recueil, str. I‑1931, točka 35, in z dne 27. novembra 2003 v zadevi Zita Modes, C-497/01, še neobjavljena v Recueil, točka 34).
29 V skladu s členom 25 Šeste direktive je cilj skupne pavšalne ureditve nadomestitev davka, obračunanega od nakupov blaga in storitev kmetov s plačilom pavšalnega nadomestila kmetom, ki opravljajo dejavnost v okviru kmetijskega, gozdarskega ali ribiškega podjetja, če dobavljajo kmetijske proizvode ali opravljajo kmetijske storitve.To nadomestilo se izračuna z uporabo odstotka, ki ga države članice določijo od cene proizvodov ali storitev brez davka, ki jih kmet pavšalist dobavi ali opravi kupcu ali prejemniku, ki je davčni zavezanec in ni kmet pavšalist. Nadomestilo plačajo bodisi organi oblasti bodisi kupec ali prejemnik, ki je davčni zavezanec, in izključuje vsako drugo obliko odbitka vstopnega DDV.
30 Z namenom, da bi se zagotovila enotna uporaba te ureditve v celotni Skupnosti, je normodajalec Skupnosti, z izjemo izrecnega napotila na pravo držav članic glede opredelitve zadevnih podjetij, poskrbel za opredelitev zlasti izrazov „kmet“, „kmetijski proizvodi“ in „kmetijske storitve“.
31 S tem pa normodajalec Skupnosti ni nameraval, da bi uporaba omenjene ureditve temeljila na enem samem merilu, ki se nanaša na formalni status kmeta, ampak je to uporabo pridržal za kmete, katerih položaj določa skupek določb člena 25 Šeste direktive. Zato dejstvo, da je neka oseba kmet, tej ne dopušča, da zahteva izključno uporabo te ureditve, ne glede na naravo ekonomskih dejavnosti, ki jih opravlja.
32 Glede tega se na podlagi člena 25(2) Šeste direktive za kmetijske storitve v smislu omenjenega člena štejejo kmetijske storitve, naštete v Prilogi B k omenjeni direktivi, ki jih opravi kmet s svojo delovno silo in/ali z opremo, ki jo sam upravlja in ki se običajno uporablja v kmetijskem, gozdarskem ali ribiškem podjetju. V skladu s Prilogo B se za kmetijske storitve štejejo storitve, ki so običajno del kmetijske proizvodnje, zlasti „dajanje opreme, ki se običajno uporablja v kmetijskih podjetjih, v najem za uporabo v kmetijstvu.“
33 Niti člen 25(2) niti Priloga B Šeste direktive izrecno ne zajemata zakupa. Vendar je treba poudariti, da je normodajalec Skupnosti po drugi strani v členu 13(B)(b) iste direktive za uporabo te določbe poleg najema izrecno predvidel zakup.
34 Poleg tega iz člena 25(2), peta alinea, Šeste direktive in njene Priloge B, ki izrecno napotujeta drug na drugega in ju je treba razlagati skupaj, izhaja, da najem ne more soditi med opravljanje storitev iz omenjenega člena 25(2), peta alinea, razen če se nanaša na opremo, ki jo kmet običajno uporablja za izrabo svoje kmetije. Iz tega izhaja, da zlasti najem, zakup ali užitek, s katerimi kmet drugemu kmetu v izključni užitek prepusti nepremičnine, kot so zemljišča ali stavbe, da ta pobira plodove, ni zajet s členom 25(2), peta alinea, Šeste direktive, ker torej kmet ki da v najem, zadevnih sredstev ne more več običajno uporabljati. Iz istega razloga velja enako tudi glede dajanja v dolgoročni najem vseh drugih delov kmetije, na katerih ima najemnik izključni užitek.
35 Tako če, kot je v tem primeru, ki je obravnavan v postopku v glavni stvari, kmet da v najem za več kot dvanajst let osnovna sredstva svoje kmetije, kot so zemljišče, stavba, krave in mlečna kvota, in se ta tako loči od sredstev, ki jih je do tedaj uporabljal za izvajanje dejavnosti mlekarstva, zanj ni mogoče šteti, da opravlja storitve v smislu člena 25(2) Šeste direktive.
36 Zato tako dajanje v najem ni zajeto s skupno pavšalno ureditvijo za kmete. Promet iz te dejavnosti, čeprav kmet na preostanku svoje kmetije nadaljuje živinorejo, zato zanj ne more veljati posebna ureditev iz člena 25 Šeste direktive in posledično velja ureditev DDV ali, glede na okoliščine primera, poenostavljena ureditev. Zadevni kmet se lahko poleg tega v skladu s členom 25(10) Šeste direktive odloči za splošno ureditev ali, glede na okoliščine primera, poenostavljeno ureditev za vse svoje dejavnosti.
37 Ob upoštevanju zgoraj navedenega je treba na vprašanje za predhodno odločanje odgovoriti, da je treba člen 25 Šeste direktive razlagati tako, da kmet, ki da v dolgoročni zakup in/ali najem del osnovnih sredstev svoje kmetije in ki na njenem preostanku nadaljuje kmetovanje, za katerega velja skupna pavšalna ureditev, določena v tem členu, dohodka od takega zakupa in/ali takega najema ne more podvreči tej pavšalni ureditvi. Ta promet mora biti obdavčen po splošni ureditvi ali, glede na okoliščine primera, po poenostavljeni ureditvi DDV.
Stroški
38 Stroški, ki jih je priglasila Komisija, ki je Sodišču predložila stališča, se ne povrnejo. Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških.
Iz teh razlogov je
SODIŠČE (prvi senat)
v odgovor na vprašanje, ki mu ga je s sklepom z dne 4. julija 2002 predložilo Bundesfinanzhof, razsodilo:
Člen 25 Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero je treba razlagati tako, da kmet, ki da v dolgoročni zakup in/ali najem del osnovnih sredstev svoje kmetije in ki na njenem preostanku nadaljuje kmetovanje, za katerega velja skupna pavšalna ureditev, določena v tem členu, dohodka od takega zakupa in/ali takega najema ne more podvreči tej pavšalni ureditvi. Ta promet mora biti obdavčen po splošni ureditvi ali, glede na okoliščine primera, po poenostavljeni ureditvi davka na dodano vrednost.
Jann
Rosas
von Bahr
Silva de Lapuerta
Lenaerts
Razglašeno na javni obravnavi v Luxembourgu, 15. julija 2004.
Sodni tajnik
Predsednik prvega senata
R. Grass
P. Jann
* Jezik postopka: nemščina.
Top