T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı
:
11395140-105[323-2015/VUK-1-19060]-10138
04.01.2019
Konu
:
Kaydi hacze konu alacağın şüpheli ticari alacak olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve dilekçenizde; alacaklarınızın takibine ilişkin gayrimenkuller ve araçlar üzerine konulan hacizlerin, kaydi haciz ve/veya Ulusal Yargı Ağı Projesi (UYAP) haczi niteliğinde olduğu, haciz sıralarının değişiklik gösterdiği ve ortada bir teminat bulunup bulunmadığının kestirilemediği belirtilerek;
- İhtiyati hacizlerin ve kaydi hacizlerin (UYAP sistemi üzerinden yapılanlar dahil) şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında fiili haciz gibi değerlendirip teminat olarak dikkate alınıp alınamayacağı,
- Kaydi hacizlerde (UYAP sistemi üzerinden yapılanlar dahil) haciz sırası nedeniyle tahsilat yapmanın mümkün olmadığı veya yapılacak tahsilatın alacağın çok cüz'i bir kısmını karşılaması durumunda bu kaydi hacizlerin şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında teminat olarak dikkate alınıp alınmayacakları,
- Gayrimenkulün Tapu Sicili üzerinde gerçekleştirilen haczinin, teminat olarak dikkate alınması halinde gayrimenkulün; tapuda kayıtlı en son satış değerinin mi, emlak vergisi değerinin mi, yoksa ekspertiz değerinin mi teminat tutarı olarak kabul edileceği,
- Gayrimenkulün "ekspertiz değeri"nin teminat tutarı olarak kabul edilmesi halinde; değer belirleme işinin geçerli olabilmesi için kime yaptırılması gerektiği,
- Motorlu taşıtlar üzerine konulan hacizlerin şüpheli ticari alacak karşılığı ayrılmasında teminat olarak dikkate alınması halinde, taşıtın "en son satış değeri"nin mi, "kasko değeri"nin mi, yoksa "emsal değeri"nin mi teminat tutarı olarak kabul edileceği,
- Gayrimenkuller ve motorlu taşıtlar üzerinde gerçekleştirilen hacizlerin teminat olarak dikkate alınması halinde; haciz sıranızın ilk başlarda olmaması, ortalarda veya sonlarda olmasının konulan haczin teminat niteliğini ortadan kaldırıp kaldırmayacağı, teminat niteliğini ortadan kaldıran durumlar var ise kaçıncı sıradan itibaren bu durumun meydana geldiği,
hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde, "Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;
1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;
şüpheli alacak sayılır.
Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.
Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.
Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir." hükümleri yer almaktadır.
Bu bağlamda, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; dava ve icra safhasında bulunan alacaklarla, yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli alacak sayılmakta, bu şartlardan herhangi birinin mevcut olmaması durumunda ise şüpheli alacak kaydına imkân bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, bir alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması için işletme kayıtlarına hasılat olarak girmesi veya ticareti yapılacak mal veya hizmetin maliyetiyle ilgisi olması gerekir.
Bunun yanı sıra, Kanun hükmü, teminatlı alacaklarda bu karşılığı teminattan geri kalan miktarla sınırlamakta, alacağın banka teminat mektubu, ipotek, haciz, rehin, kefil vs. suretlerle teminata bağlanmış olması halinde teminatlı kısım için şüpheli alacak karşılığı ayrılmayacağını kabul etmiş bulunmaktadır. Mezkûr madde uygulamasında, teminat sayılan haller arasında bulunan hacizler (kaydi ve ihtiyati hacizler dahil), alacağın tahsilinin kuvvetle muhtemel olduğunun ve alacağın teminatsız kalmadığının göstergesi olarak (borçluların mal, hak veya alacaklarına haciz konulması suretiyle söz konusu alacağın haciz konulan kısmı teminatlı hale geldiği) değerlendirilmekle birlikte, alacaklıdan önceki toplam haciz alacakları tutarının hacze konu hak, alacak ve malların değerinin üzerinde olması, bir başka deyişle alacaklıdan önceki sırada bulunanların alacaklarını tahsil ettikten sonra paraya dönüştürülecek borçlu mallarından alacaklıya kalacak bir tutar kalmayacağının anlaşılması, dolayısıyla söz konusu alacağın tahsil kabiliyetinin bulunmadığı durumlar için şüpheli alacak ayrılması mümkün bulunmaktadır.
Alacağın kısmen teminat altına alındığı durumlarda, değerleme günü itibariyle teminatsız kalan kısım kesin olarak biliniyorsa, bu durumda teminatsız kısımla sınırlı olmak üzere karşılık ayrılabilir. Ancak uygulamada kimi durumlarda alacağın ne kadarının teminatlı ne kadarının teminatsız olduğunun tespiti çok güç olabilmektedir. Bu bakımdan değerleme gününde değerleme konusu alacaklardan ne kadarının teminatlı ne kadarının teminatsız olduğunun kesin olarak bilinememesi durumunda alacağın tamamının teminatlı sayılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, teminat, bir hakkı güvence altında bulundurmak, bir borcun ifa edileceği ya da ifa edilmemesi halinde tazmin edileceğine ilişkin güvence ya da karşılık vermek olarak tanımlanabilir. Teminatlar ayni ve şahsi olmak üzere ikiye ayrılmaktadır. Ayni teminatlar; taşınır rehni, taşınmaz rehni, ticari işletme rehni; şahsi teminatlar ise garanti ve kefalet sözleşmeleri ile banka teminat mektuplarıdır. Ayrıca borcun ödenmemesi üzerine cebri icra yoluyla borçlunun mal varlığına haciz konulması halinde de alacağın karşılıksız kalmadığı değerlendirilmektedir.
Teminatların, alacak karşısında nasıl uygulanacağı her bir teminat türüne göre farklılık arz etmekte olup, teminatların alacaklara uygulanması açısından her alacak ve teminat cinsinin ayrı ayrı değerlendirilmesi ve değerlendirmeler neticesinde teminatın türüne göre ilgili mevzuat hükümlerinin uygulanması gerekmektedir. Bu kapsamda, ticari işletme rehni, bizatihi 6750 sayılı Ticari İşletme Rehni Kanunu ile özel olarak düzenlenmiş olup, alacağın ticari işletme rehni ile teminatlandırılması durumunda söz konusu mevzuat hükümleri uygulama alanı bulacaktır. Birtakım rehinlerin geçerliliği, gemi rehni gibi, malın kendi özel siciline tescili ile gerçekleşmektedir. Şahsi teminatlardan kefalet sözleşmesine ilişkin hususlar ise 6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 581 ve devamı maddelerinde düzenlenmiş, ancak garanti sözleşmelerine dair hukukumuzda açık düzenleme mevcut değildir.
Teminatların hangi bedelle değerlendirileceği hususu ise yine her bir teminatın özelliğine göre belirlenmektedir. Örneğin; banka teminat mektupları net parasal miktar içermekte olup, alacağı o oranda temin etmektedir.
Ancak borcun ödenmemesi halinde teminatın paraya çevrilmesi veya haciz konulan malın satılması durumunun gündeme gelmesi halinde, teminatın ya da hacizli malın değerlemesine ilişkin 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu hükümlerinin uygulanacağı açıktır. Bu Kanunun;
- 87 nci maddesinde, haczi yapan memurun, haczettiği malın kıymetini takdir edeceği, icabında ehli vukufa müracaat edebileceği,
- (128/a) maddesinde, kıymet takdirinin tebliğ edildiği ilgililerin, raporun tebliğinden itibaren yedi gün içinde raporu düzenleten icra dairesinin bulunduğu yerdeki icra mahkemesine şikâyette bulunabilecekleri, şikâyet tarihinden itibaren yedi gün içinde gerekli masraf ve ücretin mahkeme veznesine yatırılması halinde yeniden bilirkişi incelemesi yaptırılabileceği, aksi hâlde başka bir işleme gerek olmaksızın şikayetin kesin olarak reddedileceği, kesinleşen kıymet takdirinin yapıldığı tarihten itibaren iki yıl geçmedikçe yeniden kıymet takdiri istenemeyeceği, ancak doğal afetler ve imar durumundaki çok önemli değişiklikler meydana getiren benzer hallerde yeniden kıymet takdiri istenebileceği
hükme bağlanmıştır. Taşınırlar için yapılan kıymet takdirine ilişkin olarak 2004 sayılı Kanunda açık bir düzenleme yer almamakla birlikte, taşınırlara ilişkin kıymet takdirine de memur muamelesini şikâyet yoluyla itiraz edilebileceği kabul edilmektedir. Kıymet takdirine dair hususların kesinleşmesi akabinde hacizli malın satışına ilişkin işlemler söz konusu kıymet takdiri esas alınarak sürdürülmektedir. Satışa ilişkin hususlar ise taşınırlar için 2004 sayılı Kanunun 112 ve devamı maddelerinde, taşınmazlar için ise 123 ve devamı maddelerinde düzenlenmiştir.
Bu bağlamda, 2004 sayılı Kanun kapsamında icra konusu olan ve haczedilen taşınır veya taşınmaz malların değerlerinin taşınırlarda icra memuru, taşınmazlarda haciz memurunca (icabında borsaya/ticaret odasına veya bilirkişiye danışarak) takdir edilmekte, bu değerlere itiraz olması halinde ilgili sürede şartların yerine getirilmesi halinde yeniden bilirkişi incelemesi yaptırılarak kıymet takdiri kesinleştirilmekte, bunun akabinde hacizli malın satışına ilişkin işlemler söz konusu kıymet takdiri esas alınarak sürdürülmektedir.
Buna göre, esas itibariyle, faktoring şirketlerince devir alınan alacaklar hasılat hesaplarına intikal ettirilmediği gibi, devir alınan alacaklar için ödenen tutarlar ticari faaliyetin devamı için ileride yapılacak mal ve hizmet alımları için yapılmış bir ödeme de olmadığından, faktoring şirketlerinin tahsil edemediği söz konusu alacakları için şüpheli alacak karşılığı ayırması mümkün bulunmamaktadır.
Diğer taraftan faktoring şirketlerince hasılat olarak hesaplara intikal ettirilmiş olan alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmakta olup, bu durumda
- İhtiyati, kesin ve kaydi (UYAP sistemi üzerinden yapılanlar dahil) hacizler, Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesi hükmü gereği teminat kapsamında kabul edildiğinden, alacakların bu şekilde hacze konu edilmiş kısmı için (değerleme gününde değerleme konusu alacaklardan ne kadarının teminatlı ne kadarının teminatsız olduğunun kesin olarak bilinememesi durumunda alacağın tamamının teminatlı sayılacağından) şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır. Ancak; şirketinizden önceki toplam haciz alacakları tutarının, hacze konu kıymetlerin değerinin üzerinde olması, bir başka deyişle sizden önceki sırada bulunanların alacaklarını tahsil ettikten sonra paraya dönüştürülecek borçlu mallarından tarafınıza kalacak bir tutar kalmayacağının anlaşılması durumunda şüpheli alacak karşılığı ayırmanız mümkün bulunmaktadır.
- Hacze konu motorlu taşıtlar ile taşınmaz kapsamındaki bina, arsa ve arazilerin yukarıda belirtilen çerçevede, ilgili mevzuatı çerçevesinde belirlenecek değerinin, Kanunun 323 üncü maddesi uygulamasında teminat olarak dikkate alınması ve bu tutarı aşan kısmın şüpheli alacak karşılığına konu edilmesi icap etmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.