Lieta C‑434/03
P. Charles un T. S. Charles-Tijmens
pret
Staatssecretaris van Financiën
(Hoge Raad der Nederlanden lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Sestā PVN direktīva – Priekšnodokļa atskaitīšana – Nekustamais īpašums, ko izmanto daļēji uzņēmuma un daļēji privātām vajadzībām
Ģenerāladvokāta F. Dž. Džeikobsa [F. G. Jacobs] secinājumi, sniegti 2005. gada 20. janvārī
Tiesas spriedums (virspalāta) 2005. gada 14. jūlijā
Sprieduma kopsavilkums
Noteikumi par nodokļiem – Tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma – Priekšnodokļa atskaitīšana – Ražošanas līdzekļi, ko izmanto daļēji uzņēmuma un daļēji privātām vajadzībām – Preces lietojuma tikai uzņēmuma vajadzībām un tiesību atskaitīt pēc tās iegādes visu maksājamo nodokli izslēgšana valsts tiesību normās, kas pastāvēja pirms Sestās direktīvas – Nepieļaujamība
(Padomes Direktīvas 67/228 11. pants, ka arī Padomes Direktīvas 77/388 6. panta 2. punkts, 17. panta 2. un 6. punkts)
6. panta 2. punkts, kā arī 17. panta 2. un 6. punkts Sestajā direktīvā 77/388 par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem, kurā izdarīti grozījumi ar Direktīvu 95/7, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie iestājas pret valsts tiesību aktiem, kuri pieņemti pirms šīs direktīvas stāšanās spēkā un kuri liedz nodokļu maksātājam pilnībā piešķirt savam uzņēmumam ražošanas līdzekli, ko viņš lieto daļēji uzņēmuma vajadzībām un daļēji ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, un vajadzības gadījumā pilnībā un nekavējoties atskaitīt par šādas preces iegādi maksājamo PVN.
Kaut gan nav apstrīdams, ka Sestās direktīvas 17. panta 6. punkts ļauj dalībvalstij saglabāt valsts sistēmu, kas pastāvēja pirms šīs direktīvas stāšanās spēkā, tomēr ar šo noteikumu tiek iepriekš pieņemts, ka izņēmumi, ko atbilstoši šim noteikumam valstis var saglabāt, ir likumīgi saskaņā ar Otro direktīvu 67/228, kas ir agrāka par Sesto direktīvu. Šajā sakarā Otrās direktīvas 11. pants, 4. punktā paredzot, ka dalībvalstis var izslēgt no atskaitījumu sistēmas “noteiktas preces un noteiktus pakalpojumus, it īpaši tos, kurus var pilnībā vai daļēji lietot nodokļu maksātāja vai tā personāla privātajām vajadzībām”, nepiešķīra dalībvalstīm absolūtu diskrecionāru varu izslēgt visas vai gandrīz visas preces un pakalpojumus no sistēmas, kas piešķir tiesības veikt atskaitījumu, un it īpaši visas preces, ko lieto nodokļa maksātāja privātām vajadzībām.
(sal. ar 31.–34. un 36. punktu un rezolutīvo daļu)
TIESAS SPRIEDUMS (virspalāta)
2005. gada 14. jūlijā (*)
Sestā PVN direktīva – Priekšnodokļa atskaitīšana – Nekustamais īpašums, ko izmanto daļēji uzņēmuma un daļēji privātām vajadzībām
Lieta C‑434/03
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam,
ko Hoge Raad der Nederlanden (Nīderlande) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2003. gada 10. oktobrī un Tiesā reģistrēts 2003. gada 13. oktobrī, tiesvedībā
P. Charles,
T. S. Charles-Tijmens
pret
Staatssecretaris van Financiën.
TIESA (virspalāta)
šādā sastāvā: priekšsēdētājs V. Skouris [V. Skouris], palātu priekšsēdētāji P. Janns [P. Jann], K. V. A. Timmermanss [C. W. A. Timmermans], A. Ross [A. Rosas], R. Silva de Lapuerta [R. Silva de Lapuerta], K. Lēnartss [K. Lenaerts] un E. Borgs Bartets [A. Borg Barthet], tiesneši S. fon Bārs [S. von Bahr] (referents), H. N. Kunja Rodrigess [J. N. Cunha Rodrigues], J. Makarčiks [J. Makarczyk], P. Kūris [P. Kūris], E. Juhāss [E. Juhász] un Dž. Arestis [G. Arestis],
ģenerāladvokāts F. Dž. Džeikobss [F. G. Jacobs],
sekretāre K. Štranca [K. Sztranc], administratore,
ņemot vērā rakstveida procesu un tiesas sēdi 2004. gada 16. novembrī,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
– Čārlza [Charles] un Čārlzas-Tijmensas [Charles-Tijmens] vārdā – E. H. van den Elsens [E. H. van den Elsen], adviseur, un G. Folkerinks [G. Volkerink], belastingsadviseur,
– Nīderlandes valdības vārdā – H. H. Sevenstere [H. G. Sevenster] un K. ten Dama [C. ten Dam], pārstāves,
– Vācijas valdības vārdā – A. Tīmane [A. Tiemann], pārstāve,
– Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – L. Strema van Līra [L. Ström van Lier] un A. Veimārs [A. Weimar], pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus tiesas sēdē 2005. gada 20. janvārī,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas uz 6. panta 2. punktu, kā arī 17. panta 1., 2. un 6. punktu Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.), kurā izdarīti grozījumi ar Padomes 1995. gada 10. aprīļa Direktīvu 95/7/EK (OV L 102, 18. lpp., turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”).
2 Šo lūgumu iesniedza saistībā ar prāvu starp Čārlza kungu, kā arī Čārlzas-Tijmensas kundzi un Staatssecretaris van Financiën (Valsts finanšu sekretāru) par atteikumu apmierināt viņu lūgumu atmaksāt visu pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – PVN), ko tie ir samaksājuši par brīvdienu bungalo, kas no kopējā lietošanas laika 87,5 % ir izīrēts, bet 12,5 % lietots pašu privātām vajadzībām.
Atbilstošās tiesību normas
Kopienu tiesiskais regulējums
3 Sestās direktīvas 6. panta 2. punktā ir paredzēts:
“Turpmāk minēto uzskata par pakalpojumu sniegšanu par samaksu:
a) gadījumu, kad nodokļa maksātājs savām vai tā personāla privātajām vajadzībām lieto preces, kas veido uzņēmējdarbības aktīvu daļu, vai, plašākā nozīmē, citiem mērķiem nekā savai uzņēmējdarbībai, ja pievienotās vērtības nodoklis šīm precēm ir pilnīgi vai daļēji atskaitāms;
b) pakalpojumu sniegšanu, ko bez maksas veic nodokļa maksātājs savām vai sava personāla privātām vajadzībām, vai, plašākā nozīmē, citiem mērķiem nekā savas uzņēmējdarbības vajadzībām.
Dalībvalstis var atkāpties no šā punkta noteikumiem, ja vien šāda atkāpe neizraisa konkurences novirzes.”
4 Atbilstoši Sestās direktīvas 17. panta 2. un 6. punktam:
“2. Ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa, kurš viņam jāmaksā:
a) pievienotās vērtības nodokli, kas maksājams vai samaksāts par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs;
[..].
6. Ne ilgāk kā četrus gadus no šīs direktīvas spēkā stāšanās dienas Padome pēc Komisijas priekšlikuma vienprātīgi lemj, uz kuriem izdevumiem neattiecas pievienotās vērtības nodokļa atskaitīšana. Pievienotās vērtības nodoklis nekādā gadījumā nav atskaitāms par izdevumiem, kas nav stingri saistīti ar uzņēmējdarbību, piemēram, luksusa, izpriecu un izklaides izdevumiem.
Līdz brīdim, kad iepriekšminētās normas stājas spēkā, dalībvalstis var saglabāt visus izņēmumus, kas paredzēti šo valstu likumos laikā, kad šī direktīva stājas spēkā.”
Valsts tiesiskais regulējums
5 1968. gada likuma “Par apgrozījuma nodokli” (Wet op de omzetbelasting 1968, turpmāk tekstā – “likums par PVN”) 2. pantā ir paredzēts:
“Nodokli, kas attiecas uz uzņēmējam piegādātajām precēm un sniegtajiem pakalpojumiem, viņa nopirktajām precēm Kopienā, kā arī viņam paredzēto preču importu, atskaita no nodokļa, kas maksājams par preču piegādēm un pakalpojumu sniegšanu.”
6 Likuma par PVN 15. pantā tiesības veikt atskaitījumu ir precizētas šādi:
“1. Nodoklis 2. panta izpratnē, ko uzņēmējs atskaita:
a) ir nodoklis, ko citi uzņēmēji iekļāvuši viņam piestādītajā rēķinā, kas sagatavots saskaņā ar normām, ko piemēro laika posmā, uz kuru attiecas deklarācija par preču iegādi un viņam sniegtajiem pakalpojumiem;
[..]
ciktāl uzņēmējs preces vai pakalpojumus izmanto uzņēmuma vajadzībām [..].
[..]
4. Nodokļa atskaitījumu veic atbilstoši preču un pakalpojumu lietojumam, sākot ar brīdi, kad nodokli iekļauj uzņēmējam piestādītajā rēķinā vai kad tas ir iekasējams. Ja izrādās, ka brīdī, kad uzņēmējs gatavojas izmantot preces vai pakalpojumus, viņš atskaita tiem atbilstošo nodokli lielākā vai mazākā apmērā, nekā preču vai pakalpojumu lietošana viņam dod tiesības to darīt, no šī brīža ir iekasējama neatbilstošā atskaitījuma daļa. Nodokli, kas kļuvis iekasējams, maksā saskaņā ar [likuma par PVN] 14. pantu.
Nodokļa daļu, kuru varēja, bet kura nav atskaitīta, pēc uzņēmēja lūguma ir viņam jāatmaksā.
[..]”
Pamata prāva un prejudiciālais jautājums
7 No iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze 1997. gada martā kopā ir iegādājušies Nīderlandē atrodošos brīvdienu bungalo. Tas tika paredzēts gan izīrēšanai, gan privātai lietošanai, un pamata prāvā izskatāmajā laika posmā, proti, no 1997. gada 1. aprīļa līdz 30. jūnijam ieskaitot, šis bungalo 87,5 % no tā kopējā lietošanas laika tika izīrēts, bet 12,5 % – lietots pašu privātos nolūkos.
8 Hoge Raad der Nederlanden [Nīderlandes Augstakā tiesa] norāda, ka izīrēšanas dēļ Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze ir nodokļa maksātāji Sestās direktīvas izpratnē un uzņēmēji likuma par PVN izpratnē. Tā kā minētais bungalo ir izīrēts personām, kas tajā uzturās īslaicīgi, un tā kā izīrēšanu veic “brīvdienu uzņēmums”, uz šādu izīrēšanu neattiecina atbrīvojumu no PVN, ko Nīderlandē piemēro nekustamo īpašumu izīrēšanai saskaņā ar Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta 1. apakšpunktu.
9 Savā attiecīgajā PVN deklarācijā par 1997. gada otro ceturksni Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze atskaitīja 87,5 % no PVN, kas iekļauts viņiem piestādītajā rēķinā par bungalo. Tādēļ viņi lūdza nodokļu inspektoram, kas pilnvarots izskatīt šādu lūgumu (turpmāk tekstā – “nodokļu inspektors”), lai tiem atmaksā procentuāli atbilstošo summu.
10 Ar 1997. gada 1. oktobra lēmumu nodokļu inspektors piešķīra Čārlza kungam un Čārlzas-Tijmensas kundzei viņu lūgto atmaksu. Tomēr, uzskatot, ka viņu samaksāto PVN var atskaitīt 100 % apmērā, viņi iesniedza lūgumu par papildu atmaksu, kas attiecas uz 12,5 % no bungalo kopējā lietošanas laika, kad tas lietots privātos nolūkos.
11 Tā kā nodokļu inspektors uzskatīja minēto lūgumu par nepieņemamu, Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze cēla prasību Gerechtshof te ’s Hertogenbosch [Hertohenboshas tiesā]. Šī tiesa atcēla lēmumu par nepieņemamību, bet pēc būtības apstiprināja minētā inspektora lēmumu, precizējot, ka ieinteresētajām personām nav pamata atskaitīt pilnībā par šo bungalo samaksāto PVN, jo bungalo 12,5 % no tā kopējā lietošanas laika tika lietots privātām vajadzībām.
12 Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze par Gerechtshof te ’s Hertogenbosch spriedumu iesniedza sūdzību Hoge Raad der Nederlanden. Lai pamatotu savu sūdzību, viņi norādīja, ka no Sestās direktīvas 6. panta 2. punkta izriet: tā kā viņi ir izvēlējušies bungalo pilnībā iekļaut uzņēmuma kapitālā, tā lietošana privātām vajadzībām ir ar nodokli apliekama darbība, kas saskaņā ar šīs direktīvas 17. panta 2. punktu dod tiesības atskaitīt pilnībā šajā sakarā samaksāto nodokli (skat. it īpaši 1995. gada 4. oktobra spriedumu lietā C‑291/92 Armbrecht, Recueil, I‑2775. lpp., un 2001. gada 8. marta apriedumu lietā C‑415/98 Bakcsi, Recueil, I‑1831. lpp.).
13 Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze piebilst, ka Sestās direktīvas 17. panta 6. punkts negroza šo interpretāciju, jo Sestās direktīvas spēkā stāšanās dienā Nīderlandes tiesību aktos nebija paredzēti izņēmumi no tiesībām veikt atskaitījumu šīs direktīvas izpratnē, izņemot tos, kuri attiecas uz automašīnām pasažieru pārvadāšanai.
14 Hoge Raad der Nederlanden norāda, ka Nīderlandes regulējums, kas attiecas uz precēm un pakalpojumiem, ko lieto jauktos nolūkos – tādos, kas minēti pamata prāvā, – Nīderlandē ir ieviests 1969. gadā, piemērojot 11. panta 1. punktu Padomes 1967. gada 11. aprīļa Otrajā direktīvā 67/228/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopējās pievienotās vērtības nodokļu sistēmas struktūra un piemērošanas procedūras (OV 1967, 71, 1303. lpp., turpmāk tekstā – “Otrā direktīva”).
15 Šis regulējums paredz sekas, kas atšķiras no Sestajā direktīvā paredzētajām, jo noteiktos gadījumos šīs sekas ir vairāk labvēlīgas nodokļu maksātājiem, bet citos gadījumos – tiem mazāk labvēlīgas. Faktiski minētā direktīva dod nodokļu maksātājam tiesības uz tūlītēju un pilnu atskaitījumu un pārrēķinu saistībā ar mantas lietošanu ar uzņēmumu nesaistītiem mērķiem, ko veic tikai tad, ja šāda lietošana ir notikusi. Turpretim ar likumu par PVN izveidotajā sistēmā nekavējoties vai vismaz pirmā gada laikā ir jānosaka, cik lielā mērā manta turpmāk tiks lietota ar uzņēmumu nesaistītām vajadzībām.
16 Hoge Raad der Nederlanden šajā sakarā precizē, ka 1968. gada noteikumu “Par apgrozījuma nodokļa piemērošanu” (Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968, Stcrt. 1968, Nr. 169) 12. panta 3. punktā, kas pieņemts, piemērojot likuma par PVN 15. panta 6. punktu, ir paredzēts, ka brīdī, kad sastāda atbilstošo deklarāciju par noteikta finanšu gada pēdējo ar nodokli apliekamo periodu, ir jāveic atskaitāmā PVN pārrēķins, balstoties uz datiem, ko piemēro finanšu gadam kopumā. Pēc šī finanšu gada nevar veikt atskaitījumu papildu aprēķinu vai pārrēķinu.
17 Šādos apstākļos Hoge Raad der Nederlanden nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai tiesiskais režīms, kas pastāvēja pirms Sestās direktīvas [..] un
– kas neļauj pilnībā iekļaut uzņēmuma kapitālā ražošanas līdzekli vai tam pielīdzināmu līdzekli vai pielīdzināmu pakalpojumu, ja pircējs šo preci vai šo pakalpojumu lieto gan uzņēmuma vajadzībām, gan ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos (un it īpaši privātām vajadzībām),
– kas līdz ar to neļauj nekavējoties un pilnībā atskaitīt nodokli, ko iekļauj rēķinā par šīs preces vai šī pakalpojuma iegādi, un
– kas neparedz PVN iekasēšanu Sestās direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunkta izpratnē,
ir saderīgs ar Sesto direktīvu un it īpaši ar tās 17. panta 1., 2. un 6. punktu, un ar 6. panta 2. punktu?”
Par prejudiciālo jautājumu
18 Formulējot jautājumu, iesniedzējtiesa pēc būtības vaicā, vai Sestās direktīvas 6. panta 2. punkts un 17. panta 2. un 6. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie iestājas pret pamata prāvā minētajiem valsts tiesību aktiem, kuri pieņemti pirms šīs direktīvas stāšanās spēkā un kuri neļauj nodokļu maksātājam pilnībā piešķirt uzņēmumam ražošanas līdzekli, ko daļēji lieto uzņēmuma vajadzībām un daļēji ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, un kuri šādā situācijā neļauj pilnībā un nekavējoties atskaitīt PVN, kas maksājams par šīs preces iegādi, un neparedz, ka šīs preces lietošana ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos tiek pielīdzināta pakalpojumu sniegšanai, kas veikta pret atlīdzību.
Tiesai iesniegtie apsvērumi
19 Čārlza kungs un Čārlzas-Tijmensas kundze uzskata, ka pamata prāvā minētie valsts tiesību akti ir pretrunā Tiesas judikatūrai PVN jomā, it īpaši 2003. gada 8. maija spriedumam lietā Seeling (lieta C‑269/00, Recueil, I‑4101. lpp.).
20 Nīderlandes un Vācijas valdības norāda, ka Sestās direktīvas 17. panta 2. punkts atļauj dalībvalstij liegt tiesības atskaitīt PVN par ražošanas līdzekli vai tam pielīdzināmu līdzekli vai pielīdzināmu pakalpojumu tiktāl, ciktāl nodokļu maksātājs šo līdzekli vai šo pakalpojumu lieto ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, it īpaši privātām vajadzībām, ja šī dalībvalsts, lietojot šīs pašas direktīvas 6. panta 2. punkta otrajā ievilkumā paredzēto izņēmumu, uzskata, ka šāda lietošana nav ar nodokli apliekama darbība.
21 Gadījumā, ja Tiesa nospriestu, ka Sestās direktīvas 17. panta 2. punkts un 6. panta 2. punkts neļauj liegt tiesības atskaitīt PVN, kādas minētas pamata prāvā, Nīderlandes valdība uzskata, ka minētā 17. panta 6. punkts atļauj dalībvalstij saglabāt valsts režīmu, kas pastāvējis pirms Direktīvas stāšanās spēkā, proti, režīmu, kas liedz tiesības atskaitīt PVN par ražošanas līdzekli vai tam pielīdzināmu līdzekli vai pielīdzināmu pakalpojumu, ja nodokļu maksātājs šo līdzekli vai šo pakalpojumu izmanto ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, it īpaši privātām vajadzībām.
22 Komisija uzskata, ka tiesiskais režīms, kas saskaņā ar Sestās direktīvas 6. panta 2. punkta otrajā ievilkumā paredzēto izņēmumu nenosaka ražošanas līdzekļa vai tam pielīdzināmas preces vai pakalpojuma izmantošanu privātos nolūkos vai kas līdz ar to neļauj veikt atskaitījumu par šāda veida preci vai pakalpojumu tiktāl, ciktāl tas ir izmantots privātos nolūkos, ir saderīgs ar minēto direktīvu.
Tiesas vērtējums
23 Vispirms ir jāatgādina, ka, ņemot vērā pastāvīgo judikatūru, gadījumā, kad ražošanas līdzekli lieto gan profesionālos, gan privātos nolūkos, ieinteresētā persona saistībā ar PVN var izvēlēties, vai pilnībā iekļaut šo mantu sava uzņēmuma kapitālā, vai arī to pilnībā saglabāt savā īpašumā, tādējādi to pilnībā izslēdzot no PVN sistēmas, vai arī iekļaut to uzņēmuma aktīvos tiktāl, cik to faktiski lieto profesionālos nolūkos (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Armbrecht, 20. punkts, lietā Bakcsi, 25. un 26. punkts, lietā Seeling, 40. punkts, un 2005. gada 21. aprīļa spriedumu lietā C‑25/03 HE, Krājums, I‑3123. lpp, 46. punkts).
24 Ja nodokļu maksātājs izvēlas uzskatīt ražošanas līdzekli, ko vienlaicīgi lieto profesionālos un privātos nolūkos, par uzņēmuma īpašumu, par šo preču pirkumu kā priekšnodoklis maksājamais PVN principā ir nekavējoties un pilnībā atskaitāms (skat. it īpaši 1991. gada 11. jūlija spriedumu lietā C‑97/90 Lennartz, Recueil, I‑3795. lpp., 26. punkts, kā arī iepriekš minētos spriedumus lietā Bakcsi, 25. punkts, un lietā Seeling, 41. punkts).
25 No Sestās direktīvas 6. panta 2. punkts pirmās daļas a) apakšpunkta izriet, ka tad, ja uzņēmumam piešķirtā manta dod tiesības pilnībā vai daļēji atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN, tās lietošana nodokļu maksātāja vai personāla privātām vajadzībām vai ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos ir pielīdzināma pakalpojumu sniegšanai pret atlīdzību. Šo lietošanu, kas tādējādi veido ar nodokli apliekamu darbību šīs pašas direktīvas 17. panta 2. punkta izpratnē, saskaņā ar tās 11. panta A daļas 1. punkta c) apakšpunktu apliek ar nodokli, ņemot par pamatu izdevumu summu, kas izlietota pakalpojuma sniegšanai (šajā sakarā skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Lennartz, 26. punkts, lietā Bakcsi, 30. punkts, un lietā Seeling, 42. punkts).
26 Attiecībā uz Sestās direktīvas 6. panta 2. punkta pirmo daļu uzreiz ir jāatgādina, ka [aktu] saskaņošanas izņēmumi ir jādefinē šaurā nozīmē. Faktiski jebkurš PVN izņēmuma režīms noved pie nodokļu nastas atšķirībām dalībvalstīs.
27 Minētā 6. panta 2. punkta otrā daļa principā ir jāinterpretē tādējādi, ka dalībvalstis var noteiktus pakalpojumus vai lietošanu nepielīdzināt pakalpojumu sniegšanai pret atlīdzību, it īpaši lai vienkāršotu PVN iekasēšanas administratīvās procedūras (šajā sakarā skat. 2003. gada 11. septembra spriedumu lietā C‑155/01 Cookies World, Recueil, I‑8785. lpp., 59. punkts).
28 Tomēr Sestās direktīvas 6. panta 2. punkta otrā daļa neļauj dalībvalstīm atteikt nodokļu maksātājiem, kas ir izvēlējušies par uzņēmuma mantu uzskatīt ražošanas līdzekļus, ko vienlaicīgi lieto gan profesionālos, gan privātos nolūkos, atskaitīt pilnībā un tūlītēji PVN, kas kā priekšnodoklis jāmaksā par šo preču iegādi, uz ko viņiem ir tiesības saskaņā ar šī sprieduma 24. punktā minēto pastāvīgo judikatūru. Šāds tiesību veikt atskaitījumu ierobežojums būtu pretrunā minētajam noteikumam.
29 Turklāt vispārēja atteikšanās, balstoties uz Sestās direktīvas 6. panta 2. punkta otro daļu, aplikt ar nodokli ražošanas līdzekļa daļēju lietošanu nodokļa maksātāja privātām vajadzībām, ja viņš pilnībā varēja atskaitīt saistībā ar attiecīgās preces iegādi priekšnodoklī maksājamo PVN, vairs nebūtu saskaņā ar minēto noteikumu, jo tas neizbēgami novestu pie konkurences izkropļojumiem.
30 Tādējādi nodokļu maksātājam, no vienas puses, ir tiesības izvēlēties, vai pilnībā piešķirt savam uzņēmumam ražošanas līdzekli, ko viņš lieto daļēji uzņēmuma vajadzībām un daļēji ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, kā arī tiesības atskaitīt pilnībā un nekavējoties par šīs preces iegādi maksājamo PVN, un, no otras puses, šīm tiesībām atbilst pienākums maksāt PVN par izdevumiem, kas radušies sakarā ar šīs preces lietošanu ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos (šajā sakarā skat. iepriekš minētā sprieduma lietā Seeling 43. punktu).
31 Attiecībā uz Sestās direktīvas 17. panta 6. punktu – kā to arī apgalvo Nīderlandes valdība – tas tik tiešām ļauj dalībvalstij saglabāt valsts sistēmu, kas pastāvēja pirms šīs direktīvas stāšanās spēkā. Tomēr ar šo noteikumu tiek iepriekš pieņemts, ka izņēmumi, ko atbilstoši šim noteikumam dalībvalstis var saglabāt, ir likumīgi saskaņā ar Otro direktīvu, kas ir agrāka par Sesto direktīvu (skat. 1999. gada 5. oktobra spriedumu lietā C‑305/97 Royscot u.c., Recueil, I‑6671. lpp., 21. punkts).
32 Otrās direktīvas 11. pants, ar 1. punktu ieviešot tiesības uz atskaitījumu, 4. punktā paredzēja, ka dalībvalstis var izslēgt no atskaitījumu sistēmas “noteiktas preces un noteiktus pakalpojumus, it īpaši tos, kurus var pilnībā vai daļēji lietot nodokļu maksātāja vai tā personāla privātajām vajadzībām”.
33 Minētais 11. panta noteikums tādēļ nepiešķīra dalībvalstīm absolūtu diskrecionāru varu izslēgt visas vai gandrīz visas preces un pakalpojumus no sistēmas, kas piešķir tiesības veikt atskaitījumu, un tādēļ padarīt bezmērķīgu Otrās direktīvas 11. panta 1. punktā noteiktā režīma būtību (skat. iepriekš minētā sprieduma lietā Royscot u.c. 24. punktu).
34 Tādējādi, kaut gan Otrās direktīvas 11. panta 4. punkts atļāva dalībvalstīm izslēgt no atskaitījumu režīma noteiktas preces, kā, piemēram, automašīnas, šis noteikums tām neļauj no šīs sistēmas izslēgt visas preces, ko lieto nodokļa maksātāja privātām vajadzībām.
35 No minētā izriet, ka Sestās direktīvas 17. panta 6. punkts kopā ar Otrās direktīvas 11. panta 4. punktu neļauj dalībvalstīm turpināt vispārīgi izslēgt no atskaitījumu režīma visas nodokļu maksātāja preces, ko tas lieto privātām vajadzībām.
36 Līdz ar to uz uzdoto jautājumu ir jāatbild šādi: Sestās direktīvas 6. panta 2. punkts un 17. panta 2. un 6. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie iestājas pret pamata prāvā minētajiem valsts tiesību aktiem, kuri pieņemti pirms šīs direktīvas stāšanās spēkā un kuri liedz nodokļu maksātājam pilnībā piešķirt savam uzņēmumam ražošanas līdzekli, ko viņš lieto daļēji uzņēmuma vajadzībām un daļēji ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, un vajadzības gadījumā pilnībā un nekavējoties atskaitīt par šādas preces iegādi maksājamo PVN.
Par tiesāšanās izdevumiem
37 Attiecībā uz lietas dalībniekiem pamata lietā šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, izņemot minēto lietas dalībnieku izdevumus, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:
6. panta 2. punkts, kā arī 17. panta 2. un 6. punkts Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, kurā izdarīti grozījumi ar Padomes 1995. gada 10. aprīļa Direktīvu 95/7/EK, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie iestājas pret pamata prāvā minētajiem valsts tiesību aktiem, kuri pieņemti pirms šīs direktīvas stāšanās spēkā un kuri liedz nodokļu maksātājam pilnībā piešķirt savam uzņēmumam ražošanas līdzekli, ko viņš lieto daļēji uzņēmuma vajadzībām un daļēji ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos, un vajadzības gadījumā pilnībā un nekavējoties atskaitīt par šādas preces iegādi maksājamo PVN.
[Paraksti]
* Tiesvedības valoda – holandiešu.
Top