Vec C-268/03
Jean-Claude De Baeck
proti
Belgickému kráľovstvu
(návrh na začatie prejudiciálneho konania, podaný Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen)
„Článok 104 ods. 3 rokovacieho poriadku – Daňové zákonodarstvo – Daň z príjmov fyzických osôb – Postúpenie rozsiahlej účasti na základnom imaní zahraničnej obchodnej spoločnosti – Spôsob zdanenia príjmu z odplatného postúpenia akcií alebo obchodných podielov“
Abstrakt uznesenia
Voľný pohyb osôb – Sloboda usadiť sa – Daňové zákonodarstvo – Dane z príjmov – Oslobodenie od dane vzťahujúce sa na príjem dosiahnutý v súvislosti s odplatným postúpením akcií alebo obchodných podielov a uplatňujúce sa na postúpenia, keď postupníkmi sú obchodné spoločností, ktoré sú usadené v členskom štáte, v mieste zdanenia – Neprípustnosť – Obmedzenie voľného pohybu kapitálu, ak postupník nezíska dostatočný vplyv v obchodnej spoločnosti
(Článok 43 ES, 48 ES a 56 ES)
S ustanoveniami článkov 43 ES a 48 ES je v rozpore ustanovenie vnútroštátneho právneho poriadku, podľa ktorého príjem dosiahnutý v súvislosti s odplatným postúpením, mimo výkonu podnikateľskej činnosti, akcií alebo obchodných podielov, s ktorými sú spojené práva v obchodných spoločnostiach, združeniach, podnikoch alebo organizáciách, je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie usadené v inom členskom štáte, hoci za rovnakých okolností uvedený príjem nie je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie usadené v dotknutom štáte pod podmienkou, že z postúpenej kapitálovej účasti vyplýva jej majiteľovi určitý vplyv na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a umožňuje mu rozhodovať o jej činnosti.
S ustanovením článku 56 ES je v rozpore takéto ustanovenie vnútroštátneho právneho poriadku, ak postúpená kapitálová účasť nemá takýto charakter.
(pozri bod 28, prvý a druhý výrok)
UZNESENIE SÚDNEHO DVORA (druhá komora)
z 8. júna 2004 (*)
„Článok 104 ods. 3 rokovacieho poriadku – Daňové zákonodarstvo – Daň z príjmov fyzických osôb – Postúpenie rozsiahlej účasti na základnom imaní zahraničnej obchodnej spoločnosti – Spôsob zdanenia príjmu z odplatného postúpenia akcií alebo obchodných podielov“
Vo veci C-268/03,
ktorej predmetom je návrh predložený Súdnemu dvoru v súlade s článkom 234 Zmluvy ES, ktorým Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen (Belgicko) navrhuje vo vzťahu ku konaniu začatému pred vnútroštátnym súdom, medzi
Jean-Claude De Baeck
a
Belgické kráľovstvo,
aby v prejudiciálnom konaní rozhodol o výklade článkov 43 ES, 46 ES, 48 ES, 56 ES a 58 ES,
SÚDNY DVOR (druhá komora),
v zložení: predseda druhej komory C. W. A. Timmermans (spravodajca), sudcovia C. Gulmann, J.-P. Puissochet, J. N. Cunha Rodrigues a N. Colneric,
generálny advokát: F G. Jacobs,
tajomník: R. Grass,
Súdny dvor oznámil vnútroštátnemu súdu, ktorý podal návrh na začatie konania o prejudiciálnej otázke, že rozhodne odôvodneným uznesením v súlade s článkom 104 ods. 3 svojho rokovacieho poriadku,
subjekty uvedené v článku 23 Štatútu Súdneho dvora boli vyzvané, aby podali prípadné pripomienky k tejto otázke,
po vypočutí generálneho advokáta,
vydal toto
Uznesenie
1 Rozsudkom z 13. júna 2003, doručeným Súdnemu dvoru 19. júna 2003, Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen položil v súlade s článkom 234 ES jednu prejudiciálnu otázku týkajúcu sa výkladu článkov 43 ES, 46 ES, 48 ES, 56 ES a 58 ES.
2 Táto otázka vyplynula zo sporu medzi pánom De Baeck a Belgickým kráľovstvom vo veci zdanenia príjmov vyplývajúcich z predaja akcií belgických spoločností pánom De Baeck francúzskej obchodnej spoločnosti.
Vnútroštátna právna úprava
3 Belgický zákon o dani z príjmov z 26. februára 1964 účinný v čase skutkového stavu veci samej vo svojom článku 67, 8º určoval toto:
„Rôzne príjmy [...] sú [...] príjmom dosiahnutým v súvislosti s odplatným postúpením, mimo výkonu podnikateľskej činnosti uvedenej v článku 20, akcií alebo obchodných podielov, s ktorými sú spojené práva v akýchkoľvek obchodných spoločnostiach, združeniach, podnikoch alebo organizáciách, ktoré majú svoje sídlo, svoju hlavnú organizačnú zložku alebo svoje riadiace alebo administratívne sídlo v Belgicku, ak kedykoľvek v priebehu piatich rokov predchádzajúcich tomuto postúpeniu postupca, alebo jeho príkazca v prípadoch, keď nadobudol akcie alebo obchodné podiely odplatne, vlastnil priamo alebo nepriamo, vo svojom výlučnom vlastníctve alebo v spoluvlastníctve s manželom, alebo v spoluvlastníctve so svojimi potomkami, priamymi príbuznými vo vzostupnom rade a príbuznými v bočnom rade až do druhého stupňa vrátane a v spoluvlastníctve s manželovými potomkami, priamymi príbuznými vo vzostupnom rade a príbuznými v bočnom rade až do druhého stupňa vrátane, viac ako 25 % práv v spoločnosti, ktorej akcie alebo cenné papiere sú prevedené.“
4 V zmysle článku 67 ter toho istého zákonníka:
„Príjmy uvedené v článku 67,8º sú oslobodené od dane, ak sú dosiahnuté v súvislosti buď s rozdelením čistého obchodného imania spoločnosti, v ktorej sú práva spojené s obchodnými podielmi a akciami, alebo s nadobudnutím vlastných akcií spoločnosťou, alebo s prevodom akcií alebo obchodných podielov na obyvateľa kráľovstva, ktorý je daňovníkom dane z príjmov fyzických osôb alebo osobu, ktorá nie je obyvateľom kráľovstva a ktorá je daňovníkom dane osoby bez bydliska, alebo na daňovníka uvedeného v článkoch 94 ods. 1 a 136.“
Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
5 Súdny orgán, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, vysvetľuje, že správca pán De Baeck konajúci vo svojom mene a na účet iného predal roku 1989 francúzskej spoločnosti akcie belgických akciových spoločností, ktorých vlastníkom bola skupina Antverpia, a to za cenu 1 705 000 000 BEF.
6 Vlastnícke právo k akciám bolo prevedené na zahraničnú obchodnú spoločnosť a rodina pána De Baeck mala výrazný podiel na základných imaniach belgických obchodných spoločností tvoriacich skupinu Antverpia, a preto orgány verejnej moci mali za to, že dosiahnuté príjmy súvisiace s odplatným postúpením akcií sú zdaniteľným príjmom.
7 Podľa názoru súdneho orgánu, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, vyplýva z vnútroštátnej právnej úpravy, že príjmy sú oslobodené od dane, ak akcie alebo obchodné podiely sú postúpené na belgické obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie, aj keď na strane druhej tieto príjmy sú zdaniteľným príjmom, ak sú akcie alebo obchodné podiely postúpené na zahraničné obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie.
8 Táto právna úprava teda predvída rôzny právny režim pre príjem dosiahnutý v súvislosti s odplatným postúpením akcií alebo obchodných podielov, a to v závislosti od miesta sídla obchodnej spoločnosti, združenia, podniku alebo organizácie, ktorí sú postupníkmi.
9 Keďže Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen mal pochybnosti o súlade tejto vnútroštátnej právnej úpravy s právom Spoločenstva, rozhodol sa prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:
„Je v rozpore s ustanoveniami článkov 43 (ES), 46 (ES), 48 (ES), 56 (ES) a 58 ES ustanovenie belgického vnútroštátneho právneho poriadku uvedené v článkoch 67,8º a 67 ter zákona o dani z príjmov v znení z roku 1964, podľa ktorého príjem dosiahnutý v súvislosti s odplatným postúpením, mimo výkonu podnikateľskej činnosti, akcií alebo obchodných podielov, s ktorými sú spojené práva v obchodných spoločnostiach, združeniach, podnikoch alebo organizáciách, je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na zahraničné obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie, hoci za rovnakých okolností uvedený príjem nie je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na belgické obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie?“
O prejudiciálnej otázke
Stanoviská predložené Súdnemu dvoru
10 Pán De Baeck navrhuje, aby súd odpovedal kladne na prejudiciálnu otázku. Odvolávajúc sa najmä na rozsudok z 21. novembra 2002 vo veci X a Y (C-436/00, Zb. s. I-10829) sa domnieva, že pravidlo tak, ako v spornej veci samej, predstavuje obmedzenie slobody usadiť sa, ako aj slobody pohybu kapitálu.
11 Podľa názoru pána De Baeck toto pravidlo môže zabrániť daňovníkovi vo výkone práva, ktoré mu vyplýva z článku 43 ES, teda práva vykonávať činnosti prostredníctvom spoločnosti v ďalšom členskom štáte alebo postúpiť akcie alebo obchodné podiely takejto obchodnej spoločnosti a tak isto môže odradiť subjekty so sídlom alebo bydliskom v členskom štáte poskytnúť úver alebo investovať v ďalších členských štátoch. Pán De Baeck sa domnieva, že neexistuje žiaden dôvod, ktorý by opodstatňoval tieto obmedzenia.
12 Komisia Európskych spoločenstiev tiež zastáva názor, že vnútroštátna právna úprava, taká ako v spornej veci samej, je nezlučiteľná s právom Spoločenstva. Odvolávajúc sa na rozsudok z 13. apríla 2000, Baars (C-251/98, Zb. s. I-2787), a na už citovaný rozsudok vo veci X a Y, uvádza, že je potrebné rozlišovať medzi slobodou usadiť sa a slobodou pohybu kapitálu.
13 Podľa názoru Komisie, ak z kapitálovej účasti pána De Baeck vyplýva tejto osobe určitý vplyv na rozhodovanie orgánov spoločnosti a umožňuje mu rozhodovať o jej činnosti, prejudiciálnu otázku treba analyzovať z hľadiska slobody usadiť sa. V opačnom prípade musí byť skúmaná z pohľadu slobody pohybu kapitálu. Teda súd, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, musí zistiť, ktorý z týchto dvoch predpokladov zodpovedá skutočnosti.
14 Čo sa týka slobody usadiť sa, Komisia, odvolávajúc sa na už citovaný rozsudok, zastáva názor, že sporné zdanenie vo veci samej predstavuje hrozbu spočívajúcu v odstrašujúcom účinku na výkon práva obchodnou spoločnosťou usadenou v inom členskom štáte uskutočňovať svoju činnosť v Belgicku prostredníctvom obchodnej spoločnosti, ktoré právo jej priznáva článok 43 ES. Takto je pre pána De Baeck zaujímavejšie, podľa názoru Komisie, predať svoju kapitálovú účasť belgickému podniku, pretože takto nevzniká povinnosť zaplatiť daň. Takáto nerovnosť v zaobchádzaní predstavuje obmedzenie slobody usadiť sa.
15 Pokiaľ ide o slobodu pohybu kapitálu, Komisia sa odvoláva tiež na už citovaný rozsudok vo veci X a Y a má za to, že vnútroštátna právna úprava v spornej veci samej môže odradiť daňovníkov belgickej dane z príjmov postúpiť akcie obchodným spoločnostiam – postupníkom usadeným v ďalších členských štátoch. Inak táto právna úprava obmedzuje tiež slobodu subjektov majúcich sídlo alebo bydlisko v ďalších členských štátoch investovať ich investičné prostriedky do konkrétnych belgických podnikov, pretože tieto subjekty musia presvedčiť belgického predávajúceho, aby s nimi ako s kupujúcimi uzavrel zmluvu, a to aj napriek spornému zdaneniu. Takto právna úprava predstavuje obmedzenie slobody pohybu kapitálu v zmysle článku 56 ES.
16 Komisia poznamenáva, že sudca, ktorý podal návrh na začatie prejudicálneho konania, sa nezmieňuje o žiadnom prvku súcom zdôvodniť obmedzenia, ktoré sám zistil. Tým viac Komisia nevidí to, čo by mohlo tieto obmedzenia opodstatniť.
Odpoveď Súdneho dvora
17 Vzhľadom na to, že odpoveď na položenú otázku môže byť jasne vyvodená z ustálenej súdnej praxe, Súdny dvor v súlade s článkom 104 ods. 3 svojho rokovacieho poriadku oboznamuje súdny orgán, ktorý podal návrh na začatie prejudicálneho konania, že rozhodne odôvodneným uznesením, a vyzýva dotknuté subjekty označené v článku 23 štatútu, aby podali svoje prípadné pripomienky k tomuto predmetu.
18 Iba pán De Baeck odpovedal na túto výzvu Súdneho dvora a uviedol, že už citovaná vec X a Y podľa jeho názoru nebola vôbec zhodná, ale skôr analogická s touto právnou vecou. Avšak je na posúdení Súdneho dvora určenie, či v danej veci odpoveď možno vyvodiť z tohto rozsudku. Pán De Baeck sa domnieva, že áno.
19 Z ustálenej súdnej praxe vyplýva, že ak aj oblasť priamych daní patrí do právomoci členských štátov, tieto ju však musia vykonávať tak, že dodržiavajú právo Spoločenstva (pozri najmä rozsudok z 11. decembra 2003, Barbier, C‑364/01, zatiaľ neuverejnený v Zbierke, bod 56 a už citovanú judikatúru).
20 V bode 36 už citovaného rozsudku vo veci X a Y Súdny dvor rozhodol tak, že odňatie daňovej výhody spočívajúcej v odmietnutí postupcovi odkladu platenia dane z príjmu dosiahnutého v súvislosti so stratou vyplývajúcou z postúpenia akcií, a to z dôvodu, že obchodná spoločnosť – postupník, v ktorej daňovník má kapitálovú účasť, má svoje sídlo v ďalšom členskom štáte, predstavuje hrozbu odstrašujúceho účinku pre výkon práva daňovníkovi, ktoré mu priznáva článok 43 ES, teda práva vykonávať svoju činnosť v tomto ďalšom členskom štáte prostredníctvom obchodnej spoločnosti.
21 Súdny dvor rozhodol, že nerovnosť zaobchádzania predstavuje obmedzenie slobody usadiť sa osôb patriacich do právomoci dotknutého členského štátu a tak isto tiež obmedzenie slobody usadiť sa osôb podliehajúcich právomoci iných členských štátoch, ktoré však majú sídlo alebo bydlisko na území uvedeného členského štátu a súčasne ktoré majú účasť na základnom imaní v obchodnej spoločnosti usadenej v inom členskom štáte. Podmienkou je však to, že z tejto kapitálovej účasti im vyplýva určitý vplyv na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a táto kapitálová účasť im umožňuje rozhodovať o činnosti tejto obchodnej spoločnosti. Súdny dvor určil, že súdny orgán, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, má povinnosť preskúmať, či táto podmienka je splnená vo veci samej (pozri už citovaný rozsudok X a Y, bod 37 a citovanú judikatúru).
22 Ďalej, ak podľa skúmaní, ktoré má vykonať súdny orgán, ktorý podal návrh na začatie konania o prejudiciálnej otázke, sa neuplatňuje článok 43 ES pre nedostatočnú kapitálovú účasť postupcu na základnom imaní spoločnosti – postupníka majúcej svoje sídlo v inom členskom štáte, potom odňatie daňovej výhody môže daňovníkov dane z príjmu, dosiahnutého v súvislosti s odplatným postúpením akcií alebo obchodných podielov, odradiť od postúpenia akcií so stratou na obchodné spoločnosti – postupníkov usadených v iných členských štátoch, v ktorých majú títo daňovníci priamo alebo nepriamo kapitálovú účasť. Predstavuje teda pre týchto daňovníkov obmedzenie slobody pohybu kapitálu v zmysle článku 56 ES (pozri už citovaný rozsudok X a Y, bod 70 a už citovanú judikatúru).
23 Je isté, že vo veci samej, príjmy dosiahnuté v súvislosti s odplatným postúpením akcií alebo obchodných podielov sú oslobodené od dane, ak akcie alebo obchodné podiely sú postúpené na belgické obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo iné organizácie, aj keď na strane druhej sú tieto príjmy predmetom uvedenej dane, ak sú akcie alebo obchodné podiely postúpené na obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie usadené v inom členskom štáte.
24 Avšak odňatie daňovej výhody je v tomto prípade ešte výraznejšie, ako už v citovanej právnej veci X a Y, kedy odňatie daňovej výhody spočívajúce v odmietnutí poskytnutia odkladu platenia dane postupcovi mu takto spôsobilo nevýhody súvisiace s odčerpaním peňažných prostriedkov (pozri už citovaný rozsudok X a Y, bod 36). Dôsledkom vnútroštátnej právnej úpravy v danej spornej veci je to, že postupca, ktorý postúpil svoje obchodné podiely na obchodnú spoločnosť usadenú v inom členskom štáte, je daňovníkom dane z príjmu dosiahnutého v súvislosti s odplatným postúpením akcií alebo obchodných podielov, zatiaľ čo postupca, ktorý postúpil svoje obchodné podiely na belgickú spoločnosť, nie je daňovníkom tejto dane.
25 Možno teda jasne vyvodiť z už citovaného rozsudku vo veci X a Y, že rozdiel daňovo-právnych režimov vytvorený vnútroštátnou právnou úpravou v spornej veci samej v neprospech daňovníka, ktorý postupuje akcie alebo obchodné podiely na obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie usadené v inom členskom štáte, predstavuje obmedzenie slobody usadiť sa. Postúpiac posudzované akcie alebo obchodné podiely na postupníkov usadených v inom menej lákavom členskom štáte, výkon práva usadiť sa týmito postupníkmi je vystavený hrozbe, že bude obmedzený za podmienky, že z postúpenej kapitálovej účasti vplýva jej majiteľovi určitý vplyv na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a umožňuje mu rozhodovať o jej činnosti. Súdny orgán, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, teda musí preskúmať, či táto podmienka je splnená vo veci samej.
26 Ak tomu tak nie je, rozdiel daňovo-právnych režimov stanovený spornou vnútroštátnou právnou úpravou musí byť považovaný za obmedzenie slobody pohybu kapitálu v zmysle článku 56 ES do tej miery, v akej posudzované postúpenie akcií alebo obchodných podielov na postupníka usadeného v inom členskom štáte sa stáva menej lákavým.
27 Žiaden prvok, ktorý by mohol odôvodniť uvedené obmedzenia, nebol oznámený Súdnemu dvoru, nie je preto dôvod skúmať, či sa týmito obmedzeniami sleduje legitímny cieľ zlučiteľný so Zmluvou ES a je opodstatnený dôvodmi vyplývajúcimi zo všeobecného záujmu.
28 Teda je potrebné zodpovedať na položenú otázku takto:
– s ustanoveniami článkov 43 ES a 48 ES je v rozpore ustanovenie vnútroštátneho právneho poriadku uvedené v článkoch 67, 8º a 67 ter belgického zákona o dani z príjmov, v znení účinnom v čase existencie skutkového stavu vo veci samej, podľa ktorého príjem dosiahnutý v súvislosti s odplatným postúpením, mimo výkonu podnikateľskej činnosti, akcií alebo obchodných podielov, s ktorými sú spojené práva v obchodných spoločnostiach, združeniach, podnikoch alebo organizáciách, je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie usadené v inom členskom štáte, hoci za rovnakých okolností uvedený príjem nie je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na belgické obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie pod podmienkou, že z postúpenej kapitálovej účasti vyplýva jej majiteľovi určitý vplyv na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a umožňuje mu rozhodovať o jej činnosti.
– s ustanovením článku 56 ES je v rozpore už citované vnútroštátne zákonné ustanovenie, ak postúpená kapitálová účasť nemôže zakladať určitý vplyv jej majiteľa na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a neumožňuje mu rozhodovať o jej činnosti.
O trovách konania
29 Komisia nemá právo na náhradu trov konania, ktoré jej vznikli v súvislosti s pripomienkami, ktoré podali Súdnemu dvoru. Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
Z týchto dôvodov
SÚDNY DVOR (druhá komora)
rozhodujúc o otázke, ktorú mu položil Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen, svojím rozsudkom z 13. júna 2003 rozhodol, že podáva tento výklad:
1) S ustanoveniami článkov 43 ES a 48 ES je v rozpore ustanovenie vnútroštátneho právneho poriadku uvedené v článkoch 67, 8º a 67 ter belgického zákona o dani z príjmov, v znení účinnom v čase existencie skutkového stavu vo veci samej, podľa ktorého príjem dosiahnutý v súvislosti s odplatným postúpením, mimo výkonu podnikateľskej činnosti, akcií alebo obchodných podielov s ktorými sú spojené práva v obchodných spoločnostiach, združeniach, podnikoch alebo organizáciách, je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie usadené v inom členskom štáte, hoci za rovnakých okolností uvedený príjem nie je zdaniteľným príjmom, ak postúpením je prevedené vlastnícke právo na belgické obchodné spoločnosti, združenia, podniky alebo organizácie pod podmienkou, že z postúpenej kapitálovej účasti vyplýva jej majiteľovi určitý vplyv na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a umožňuje mu rozhodovať o jej činnosti.
2) S ustanovením článku 56 ES je v rozpore už citované vnútroštátne zákonné ustanovenie, ak postúpená kapitálová účasť nemôže zakladať určitý vplyv jej majiteľa na rozhodovanie orgánov obchodnej spoločnosti a neumožňuje mu rozhodovať o jej činnosti.
V Luxemburgu 8. júna 2004
Tajomník
Predseda druhej komory
R. Grass
C. W. A. Timmermans
* Jazyk konania: holandčina.
Top