BUNDESGERICHTSHOFBESCHLUSSIXa ZB 115/03 vom12. Dezember 2003in dem ZwangsvollstreckungsverfahrenNachschlagewerk:jaBGHZ:ja ZPO §§ 836 Abs. 3, 888a)Wer einen Anspruch auf Erstattung von Einkommensteuern gepfändet undzur Einziehung überwiesen erhalten hat, kann den Hilfsanspruch auf Abgabeder Steuererklärung aus diesem Titel grundsätzlich durch Haftantrag gegenden Schuldner vollstrecken.b)Die Herausgabe der Lohnsteuerkarte und anderer Besteuerungsunterlagendes Schuldners an den Vollstreckungsgläubiger darf erst dann angeordnetwerden, wenn der Vollstreckungsgläubiger glaubhaft gemacht hat, daß erden Besitz dieser Urkunden aufgrund einer Beteiligung an dem Verfahrenzur Festsetzung der Einkommensteuern des Schuldners, eines eigenen Ein-spruchs oder einer eigenen Klage gegen den Drittschuldner benötigt.BGH, Beschluß vom 12. Dezember 2003 - IXa ZB 115/03 - LG Essen AG Essen-Borbeck - 2 -Der IXa-Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat durch den Vorsitzenden RichterDr. Kreft, die Richter Raebel, Dr. Boetticher, v. Lienen und die RichterinDr. Kessal-Wulfam 12. Dezember 2003beschlossen:Die Rechtsbeschwerde gegen den Beschluß der 5. Zivilkammerdes Landgerichts Essen vom 24. Februar 2003 wird zurückgewie-sen.Der Gläubiger hat die Kosten des Rechtsbeschwerdeverfahrenszu tragen, dessen Wert auf 600 tgesetzt wird.Gründe: I.Der Gläubiger erwirkte wegen vollstreckbarer Geldforderungen diePfändung und Überweisung der Ansprüche der Schuldnerin auf Erstattung vonEinkommen- und Kirchensteuern nebst Solidaritätszuschlag für den Veranla-gungszeitraum 2002. Der Antrag des Gläubigers, die Herausgabe derLohnsteuerkarte der Schuldnerin für den Pfändungszeitraum und im einzelnenbezeichneter steuerrechtlich erheblicher Unterlagen anzuordnen, blieb in denVorinstanzen erfolglos. Hiergegen wendet sich seine - zugelassene - Rechts-beschwerde. - 3 -II.Die gemäß § 574 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 Satz 2 ZPO statthafte und auch imübrigen nach § 575 ZPO zulässige Rechtsbeschwerde ist unbegründet. DerSchuldner ist gemäß § 836 Abs. 3 Satz 1 ZPO nach Pfändung und Überwei-sung seiner Forderung verpflichtet, dem Vollstreckungsgläubiger die in seinemBesitz befindlichen Urkunden über die Forderung herauszugeben. Die Heraus-gabe dieser Urkunden kann von dem Vollstreckungsgläubiger nach § 836Abs. 3 Satz 3 ZPO im Wege der Zwangsvollstreckung (§ 883 ZPO) durchge-setzt werden. Die Voraussetzungen einer solchen Hilfsvollstreckung sind fürdie vom Gläubiger herausverlangte Lohnsteuerkarte und die steuerrechtlicherheblichen Unterlagen der Schuldnerin für den Pfändungszeitraum jedochbisher nicht glaubhaft gemacht worden.1. Das Beschwerdegericht hat es abgelehnt, die Herausgabe der Lohn-steuerkarte und der Unterlagen durch die Schuldnerin anzuordnen, weil dempfändenden Gläubiger dafür das Rechtsschutzbedürfnis fehle. Es meint, dieErmächtigung des Gläubigers zur Einziehung des überwiesenen Anspruchs aufErstattung von Einkommen- und Kirchensteuern verleihe ihm nicht die Befug-nis, mit Wirkung für die Schuldnerin eine Einkommensteuererklärung ab-zugeben und dadurch die Veranlagung zu beantragen. Daher nütze dem ein-ziehungsberechtigten Vollstreckungsgläubiger der Besitz der Lohnsteuerkarteund der steuerrechtlich erheblichen Unterlagen der Vollstreckungsschuldnerinnichts, weil er diese Urkunden nicht selbst in einem anstelle der Schuldnerinbetriebenen Steuerfestsetzungsverfahren verwenden könne. - 4 -2. Das Landgericht hat mit diesen Erwägungen das Rechtsschutzbe-dürfnis des Gläubigers für die beantragte Hilfspfändung, welches jede Voll-streckungsmaßnahme voraussetzt (BVerfGE 61, 126, 135 = NJW 1983, 559;BGH, Beschl. v. 18. Juli 2002 - IX ZB 26/02, NJW 2002, 3178, 3179;v. 21. November 2002 - IX ZB 85/02, WM 2003, 548, 551), nur ausschnittswei-se geprüft und verneint.a) Der Gläubiger hat sich gegenüber dem Amtsgericht nicht dazu geäu-ßert, ob die Schuldnerin nach § 25 Abs. 3 EStG, § 56 EStDV eine Einkom-mensteuererklärung abzugeben hatte und ob sie nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 7EStG von Amts wegen zur Einkommensteuer veranlagt werden mußte. Vondaher wäre auch eine bereits erfolgte Festsetzung mit oder ohne Schätzungder Besteuerungsgrundlagen durch die Finanzverwaltung (§ 162 AO) nichtausgeschlossen. Alles dies und den Stand einer etwaigen Antragsveranlagungder Vollstreckungsschuldnerin hätte der Gläubiger nach § 840 ZPO in Erfah-rung bringen können. In seiner Beschwerde an das Landgericht hat der Gläu-biger dazu nur bemerkt, gepfändet worden seien der Erstattungsanspruch derSchuldnerin aus einer Antragsveranlagung gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG fürdas Kalenderjahr 2002. Das weitere Vorgehen des Gläubigers war nach sei-nem Beschwerdevorbringen so gedacht, daß er aufgrund der Lohnsteuerkarteund von Besteuerungsunterlagen den Entwurf zu einer Einkommensteuererklä-rung der Schuldnerin erstellen und dieser zur Unterzeichnung vorlegen wollte.Damit allein wäre allerdings das vom Landgericht verneinte Rechts-schutzbedürfnis für die beantragte Hilfspfändung nicht zu begründen gewesen.Denn der Gläubiger bedurfte keines körperlichen Besitzes der Lohnsteuerkarte - 5 -und der Besteuerungsunterlagen, um für die Schuldnerin einen Entwurf zu ei-ner Einkommensteuererklärung anzufertigen.b) Die Lohnsteuerkarte eines Arbeitnehmers bescheinigt nach § 39EStG für den Arbeitgeber die Grundlagen des Lohnsteuerabzugs vom Brutto-arbeitslohn. Die - hier wichtigere - Lohnsteuerbescheinigung des Arbeitgebersauf der Karte bestätigt insbesondere die Dauer des Dienstverhältnisses, die Artund die Höhe des gezahlten Arbeitslohns und die einbehaltene Lohnsteuer(§ 41b Abs. 1 Satz 2 EStG). Die Lohnsteuerbescheinigung kommt damit alseine unter § 836 Abs. 3 Satz 3 ZPO fallende Beweisurkunde über einen ge-pfändeten Einkommen- und Kirchensteuererstattungsanspruch sowohl imSteuerfestsetzungsverfahren als auch im anschließenden Erhebungsverfahrenin Betracht. Die Unterlagen, deren Herausgabe der Gläubiger weiterhin er-strebt, sind dagegen nur für die Abgabe einer Einkommensteuererklärung unddas Steuerfestsetzungsverfahren von Bedeutung. Zur Prüfung des gepfände-ten und überwiesenen Anspruchs genügt für den Vollstreckungsgläubiger zu-nächst die Einsicht in die Lohnsteuerkarte nebst Unterlagen gemäß § 836Abs. 3 Satz 1 und 2 ZPO.3. Mit seiner Entscheidung ist das Beschwerdegericht der neuerenRechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFHE 187, 1 = BStBl. II 1999, 84;BFHE 191, 311 = BStBl. II 2000, 573 = NJW 2001, 462) gefolgt. Sie verneint imAnschluß an den Anwendungserlaß des Bundesministeriums der Finanzen zurAbgabenordnung vom 27. Oktober 1995 (AEAO - BStBl. I, 666 unter 3. zu § 46m.w.N.) und Abschnitt 149 Abs. 7 Satz 7 LStR 1996 (BStBl. I, Son-dernr. 3/1995) die Befugnis des Pfändungsgläubigers (§§ 829, 835, 836 Abs. 1ZPO), durch Abgabe einer von ihm selbst oder seinem Bevollmächtigten aus- - 6 -gefertigten und unterschriebenen Steuererklärung für den Vollstreckungs-schuldner gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 und 2 EStG die Einkommensteuer-veranlagung zu beantragen (anders noch Abschnitt 149 Abs. 7 Satz 7 LStR1993, BStBl. I, Sondernr. 3/1992). Träfe das zu, so fehlte dem vom Antrags-recht des Vollstreckungsgläubigers abhängigen Hilfsanspruch auf Herausgabeder Lohnsteuerkarte und sonstiger Besteuerungsunterlagen nach § 836 Abs. 3Satz 1 und 3 ZPO das Rechtsschutzbedürfnis (vgl. zur Abhängigkeit des Hilfs-anspruchs zutreffend auch BFHE 187, 1, 12 = BStBl. II 1999, 84, 89). Denn eindazu nicht befugter Pfändungsgläubiger könnte den gepfändeten Anspruch aufLohnsteuererstattung auch mit Hilfe der Lohnsteuerkarte und Besteuerungs-unterlagen des Steuerpflichtigen im Festsetzungsverfahren nicht durchsetzen.Dem nach Annahme des Bundesfinanzhofs allein antragsberechtigten Voll-streckungsschuldner würde durch die Herausgabe der Lohnsteuerkarte sogarerschwert, den gepfändeten Einkommensteuererstattungsanspruch auch imInteresse des Vollstreckungsgläubigers festsetzen zu lassen.Auf der vorgenannten Grundlage haben es außer dem Beschwerdege-richt auch andere Landgerichte abgelehnt, bei Pfändung des Einkommen-steuererstattungsanspruchs die Herausgabe der Lohnsteuerkarte und sonsti-ger Steuerbelege an den Vollstreckungsgläubiger anzuordnen (siehe etwa LGDortmund JurBüro 2000, 492; LG Frankenthal Rpfleger 2000, 462; LG MünsterRpfleger 2002, 632 LS).4. Gegen die neuere Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs bestehenim Ansatz keine durchgreifenden Bedenken. Da jedoch eine effektive Zwangs-vollstreckung auch in Einkommensteuererstattungsansprüche von Lohnsteuer-zahlern möglich bleiben muß, kann unter bestimmten Voraussetzungen eine - 7 -Ersatzvornahme bei den Verfahrenshandlungen des Steuerpflichtigen im Fest-setzungsverfahren erfolgen.a) Der Bundesfinanzhof deutet nur an, der Vollstreckungsgläubiger kön-ne den Vollstreckungsschuldner - notfalls auf zivilgerichtlichem Wege - nach§ 888 ZPO zur Geltendmachung des überwiesenen Erstattungsanspruchs ge-gen die Finanzbehörden anhalten (BFHE 187, 1, 11 = BStBl. II 1999, 84, 89unter 4 a.E.; zurückhaltender BFHE 191, 311, 318 = BStBl. II 2000, 573, 577unter 8). Das Beschwerdegericht (ebenso etwa Kirchhof/Eisgruber, EStG3. Aufl. § 46 Rn. 50 a.E.) hat diese Bemerkung im Sinne einer zivilgerichtlichenKlage auf Betreiben der Antragsveranlagung gegen den Vollstreckungsschuld-ner verstanden. Der Weg der Klage wäre jedoch nicht gangbar.Dem Vollstreckungsgläubiger kann nicht zugemutet werden, unter Erhö-hung seines Vollstreckungsrisikos um die Prozeßkosten und unter dem Zeit-druck einer im Regelfall bald verstreichenden Antragsfrist (§ 46 Abs. 2 Nr. 8Satz 2 EStG: Ablauf des zweiten auf den Veranlagungszeitraum folgendenKalenderjahres) einen neuen Rechtsstreit gegen den Vollstreckungsschuldnerzu führen. Sind durch den Vollstreckungsschuldner Einspruchs-, Klage- oderRechtsmittelfristen im Festsetzungsverfahren zu wahren, wäre ein solcher Ver-such praktisch aussichtslos. Er ist jedoch auch nicht nötig.Der Pfändungs- und Überweisungsbeschluß begründet ein gesetzlichesSchuldverhältnis zwischen Vollstreckungsgläubiger und Vollstreckungsschuld-ner, zu dem die entsprechend § 836 Abs. 3 Satz 2 und 3 ZPO vollstreckbareVerpflichtung des Schuldners gehört, den überwiesenen Steuererstattungsan-spruch durch Festsetzung der Einkommensteuer zu betreiben. An dieser Pflicht - 8 -des Vollstreckungsschuldners gegenüber dem Vollstreckungsgläubiger, dasFestsetzungsverfahren über den gepfändeten und überwiesenen Anspruch inGang zu setzen, kann es keinen Zweifel geben, wenn man mit dem Bundesfi-nanzhof annimmt, daß der Vollstreckungsgläubiger trotz einer Einziehungser-mächtigung nach § 836 Abs. 1 ZPO nicht selbst antragsberechtigt ist. Ein zeit-und kostenaufwendiges Erkenntnisverfahren über die Verpflichtung des Voll-streckungsschuldners zum Festsetzungsantrag und zur Erklärungsabgabe istdann jedenfalls unnötig. Während der (vorläufigen) Unvertretbarkeit der Ein-kommensteuererklärung kann der Steuerpflichtige bei Zwangsvollstreckung inseinen Einkommensteuererstattungsanspruch daher mit den Zwangsmittelndes § 888 ZPO angehalten werden, seiner Erklärungspflicht im Interesse desVollstreckungsgläubigers nachzukommen. Zur Entscheidung befugt ist dasVollstreckungsgericht als Prozeßgericht des ersten Rechtszuges im Sinne von§ 888 Abs. 1 Satz 1 ZPO, weil es mit dem Pfändungs- und Überweisungsbe-schluß den Vollstreckungstitel geschaffen hat. Daher besteht auch die Zustän-digkeit des Rechtspflegers gemäß § 20 Nr. 17 RPflG, sofern nicht - bei Haftan-ordnung - gemäß Art. 104 Abs. 2 GG, § 4 Abs. 2 RpflG der Richter tätig werdenmuß.Als Zwangsmittel zur Durchsetzung der Erklärungspflicht kann der Voll-streckungsgläubiger gegen den Schuldner in der Regel sogleich Haftantragstellen, weil andernfalls eine zweckwidrige Gläubigerkonkurrenz mit derStaatskasse zu befürchten ist. Dem Haftantrag gegen den Schuldner nach§ 888 ZPO zur Durchsetzung des Hilfsanspruchs auf Abgabe der Einkom-mensteuererklärung fehlt allerdings das Rechtsschutzbedürfnis, solange fürden Schuldner die allgemeine Frist zur Erklärungsabgabe (§ 149 Abs. 2 AO)oder eine allgemein gewährte Fristverlängerung (§ 109 AO) noch läuft. Hat der - 9 -Schuldner nach § 836 Abs. 3 Satz 1 ZPO dem Vollstreckungsgläubiger bereitsumfassend Auskunft über die Besteuerungsgrundlagen für den vollstreckungs-befangenen Veranlagungszeitraum erteilt, ist entsprechend § 803 Abs. 2 ZPOdie Haftanordnung nur verhältnismäßig, wenn glaubhaft gemacht ist, daß unterBerücksichtigung des Aufwandes für die Erstellung der Einkommensteuererklä-rung ein Festsetzungsüberschuß und ein positives Ergebnis im Erhebungs-verfahren (§ 218 Abs. 2 AO) zu erwarten ist. Hat der Schuldner die Auskunfts-erteilung verweigert, droht ihm nach § 836 Abs. 3 Satz 2, §§ 900, 901 ZPO oh-nehin die Haft.Kommt es im Ergebnis des Festsetzungsverfahrens wider Erwarten zueiner Steuernachzahlungspflicht, kann der Vollstreckungsschuldner den Antrag- im Einvernehmen mit dem Vollstreckungsgläubiger - widerrufen (BFHE 187,1, 11 = BStBl. II 1999, 84, 89). Ist dies nicht möglich, weil die Prüfung des Fi-nanzamtes die bisher unerkannten Voraussetzungen einer Amtsveranlagungaufdeckt, so wird die Gesetzmäßigkeit der Besteuerung im Normvollzug herge-stellt. Das Vollstreckungsrechtsverhältnis hat nicht darauf Bedacht zu nehmen,dem Schuldner den Genuß einer Steuerverkürzung zu erhalten.Die Verpflichtung des Vollstreckungsschuldners, den überwiesenen Er-stattungsanspruch zugunsten des einziehungsberechtigten Vollstreckungs-gläubigers gegen das Finanzamt festsetzen zu lassen, kann nach § 888 ZPOallerdings nicht in jeder Lage des Verfahrens wirkungsvoll vollstreckt werden.Der Bundesfinanzhof hat sich bisher damit nicht auseinandergesetzt. Eine ab-schließende Auseinandersetzung mit den kritischen Grenzfällen ist auch hiernicht erforderlich (siehe jedoch unten c). - 10 -b) Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs soll bei Pfändung und Überwei-sung von Einkommensteuererstattungsansprüchen eine Beteiligung des Ein-ziehungsberechtigten im Festsetzungsverfahren unterbleiben. Dem Pfän-dungsgläubiger wird zu diesem Zweck nicht nur die Antrags-, Einspruchs- undKlagebefugnis, sondern sogar die Hinzuziehung (§ 360 AO) oder Beteiligung(§ 60 FGO) für das Festsetzungsverfahren abgesprochen (BFHE 187, 1, 5= BStBl. II 1999, 84, 86 m.w.N.). Diese Meinung, die auf eine vorkonstitutio-nelle Rechtslage (vgl. RFHE 8, 157, 160 unter Berufung auf § 225 RAO 1919)zurückgeht, läßt die vom Pfändungsgläubiger mit der Überweisung erworbeneRechtsposition (§ 836 Abs. 1 ZPO, § 46 Abs. 6 AO) unberücksichtigt.Nach Art. 14 Abs. 1 GG bedarf es schwerwiegender Gründe, dem Voll-streckungsgläubiger nach § 836 Abs. 1 ZPO zwar die Einziehungsermächti-gung zu verleihen, ihm andererseits aber bis zum Erhebungsverfahren jedenverfahrensrechtlichen Gebrauch von der Ermächtigung zu versagen. Da § 841ZPO dem Vollstreckungsgläubiger mit Recht die Pflicht auferlegt, dem Voll-streckungsschuldner im Drittschuldnerprozeß den Streit zu verkünden, weildessen Erfüllungsinteresse mit auf dem Spiel steht, und andererseits § 265Abs. 2 Satz 3 ZPO die Befugnis des einziehungsermächtigten Vollstreckungs-gläubigers zur Nebenintervention in schwebende Drittschuldnerverfahren aner-kennt, wäre es verfassungsrechtlich nicht hinnehmbar, mit dem Bundesfinanz-hof (aaO) den Vollstreckungsgläubiger aus einem Steuerfestsetzungsverfahrengänzlich auszuschließen (vgl. FG BadWürtt EFG 1975, 78 - für notwendigeBeiladung des Pfändungspfandgläubigers; krit. zu Recht auch Tipke/Kruse, AO16. Aufl. Lfg. 88 Sept. 1999 § 46 Rn. 54 bis 57, 59 bis 61). Ein Steuergeheim-nis gegenüber dem zur Einziehung überzahlter Steuern ermächtigten Vollstrek-kungsgläubiger schließt § 836 Abs. 3 Satz 1 ZPO im Umfang der Ermächtigung - 11 -aus (siehe im übrigen §§ 807, 900 ZPO). § 30 AO regelt nur die Geheimhal-tungspflicht der öffentlichen Verwaltung. Die Gefahr zweckwidriger Ausnutzungvon Kenntnissen, die der Vollstreckungsgläubiger nach § 836 Abs. 3 ZPO er-langt hat, ist kein spezifisch steuerrechtliches Problem. Entsprechende Miß-bräuche durch einen Vollstreckungsgläubiger beurteilen sich nach allgemeinenVorschriften. Eine vom Steuerrecht losgelöste allgemeine Güterabwägung er-gibt auch, wo die Offenbarungspflicht des Schuldners nach § 836 Abs. 3 Satz 1und 2 ZPO Grenzen finden kann, wenn die Begründung der zur Einziehungüberwiesenen Forderung gegenüber dem Drittschuldner auch Daten aus demschützenswerten Persönlichkeitsbereich des Schuldners umfaßt.Das Eigentumsgrundrecht garantiert unter anderem den Anspruch aufeffektiven Rechtsschutz in gerichtlichen und behördlichen Verfahren (vgl.Maunz/Dürig/Papier, Grundgesetz 40. Lfg. Juni 2002 Art. 14 Anm. 46 bis 48m.w.N.). Art. 14 Abs. 1 GG erfaßt mit dem Rechtsschutzanspruch zugleich dasBefriedigungsrecht des Gläubigers in der Zwangsvollstreckung. Pfändungsver-bote sind allenfalls zulässig, soweit überwiegende Gründe dies zwingend er-fordern (BGHZ 141, 173, 177; vgl. außerdem § 851 Abs. 2 ZPO). An dem glei-chen Maßstab müssen Verfahrensregeln gemessen werden, die § 836 Abs. 1ZPO durch Vorenthaltung von Antrags-, Einspruchs- und Klagebefugnissen,die bei dem Vollstreckungsschuldner verbleiben sollen, im Ergebnis entwertenund auf die vom Bundesfinanzhof gegen das Gesetz befürwortete hoheitlicheBegründung einer bloßen "Erfüllungszuständigkeit" des Vollstreckungsgläubi-gers zurückdrängen würden.Es genügt auch nicht, wenn der Vollstreckungsgläubiger darauf verwie-sen wird, im Festsetzungsverfahren den Einspruch, die Klage und möglicher- - 12 -weise ein Rechtsmittel, die nach der Annahme des Bundesfinanzhofs demSteuerpflichtigen vorbehalten sind, unter Umständen noch durch weitere, je-weils neue Vollstreckungshandlungen gegenüber dem Steuerpflichtigen zu er-zwingen. Dies ist im Regelfall schon wegen der dafür vorgesehenen gesetzli-chen Fristen nicht durchführbar. Die Zivilprozeßordnung hat aus guten Grün-den, insbesondere wegen seines stärkeren Eigeninteresses, den Drittschuld-nerprozeß bevorzugt in die Hände des Vollstreckungsgläubigers gelegt. Diesegesetzliche Wertung darf durch die Rechtsprechung nur in ihrem unbedingtnotwendigen Umfang eingeschränkt, nicht aber in ihr Gegenteil verkehrt wer-den. Sie ist nicht nur bei Einziehung von Einkommensteuererstattungsansprü-chen in Fällen der Antragsveranlagung, sondern in gleicher Weise bei derAmtsveranlagung zu beachten; denn der einziehungsberechtigte Vollstrek-kungsgläubiger darf hier insbesondere einer Festsetzungsbeschwer, die aufeiner nachteiligen Schätzung der Besteuerungsgrundlagen (§ 162 AO) odereiner unterbliebenen Erklärung von Werbungskosten, Sonderausgaben undaußergewöhnlichen Belastungen durch den Schuldner beruht, nicht wehrlosausgesetzt sein.c) Die weitgehenden Schlußfolgerungen des Bundesministeriums derFinanzen und des Bundesfinanzhofs aus dem Formzwang eigenhändiger Un-terzeichnung einer Einkommensteuererklärung (§ 25 Abs. 3 Satz 4 EStG i.V.m.§ 150 Abs. 3 AO) werden vom Gesetz nicht voll getragen. Die mit dem Erlaßvom 27. Oktober 1995 veränderte Auffassung des Bundesfinanzministeriumshat mit guten Gründen den Widerspruch der Vollstreckungsgerichte gefunden(z.B. LG Koblenz Rpfleger 1997, 223 m.w.N.; LG Karlsruhe InVo 1997, 158; LGStuttgart Die Justiz 1997, 372; außerdem LG Heilbronn, LG Dortmund, LG Bo-chum, LG Berlin, jeweils Rpfleger 1997, 224). Denn bereits der Wortlaut des - 13 -§ 150 Abs. 3 AO stellt klar, daß die steuerrechtliche Eigenhändigkeit der Un-terschrift keine im Sinne des allgemeinen Rechts höchstpersönliche Hand-lungspflicht begründet. Sie ist im Wort- und Rechtssinn vertretbare Verfah-renshandlung, weil nach dieser Bestimmung bei Verhinderung des Steuer-pflichtigen die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten zulässig ist (vgl.für gesetzliche Vertreter außerdem § 34 Abs. 1 AO). Ein Verhinderungsfallkann sich außerhalb von § 150 Abs. 3 AO auch durch Verfügungsbeschrän-kungen des Steuerpflichtigen ergeben, wie bereits die Verwaltungsfälle des§ 34 Abs. 3 AO (siehe auch § 155 Abs. 1 Satz 2 InsO) erkennen lassen. Ab-weichend von der Auffassung des Bundesfinanzhofs enthält § 150 Abs. 3 AOdaher keine abschließende gesetzliche Regelung.Auf den berechtigten Kern zurückgeführt, läßt sich das Regelungszieldes Finanzverfahrensrechts - den angesichts der notwendigen Ausnahmenungenauen Wortlaut von § 25 Abs. 3 Satz 4 EStG unter Berücksichtigung allereinschlägigen Einzelvorschriften klarstellend - dahin zusammenfassen, daß derSteuerpflichtige die Einkommensteuererklärung eigenhändig unterschreibensoll.aa) Verweigert sich der Schuldner ausnahmsweise der vollstreckungs-rechtlichen Pflicht zur Einleitung und Durchführung eines Festsetzungsverfah-rens und kann ihre Erfüllung auch nach § 888 ZPO faktisch nicht (mehr) er-zwungen werden, weil die Zeit fehlt oder der Vollstreckungsschuldner sich demZwangseinsatz entzieht oder ihm widersteht, ist also der Vollstreckungsgläubi-ger verhindert, die in seinem Interesse notwendige Einkommensteuererklärungdurch den Vollstreckungsschuldner abzugeben oder zu ergänzen und denFestsetzungsanspruch im Rechtsbehelfswege weiterverfolgen zu lassen, darf - 14 -das Finanzverfahrensrecht nach seinem Zweck den Vollstreckungsgläubigernicht endgültig hindern, anstelle des Steuerpflichtigen das Festsetzungsverfah-ren zu betreiben. Ist der Vollstreckungsgläubiger dazu nicht schon nach § 836Abs. 1 ZPO ohne Aufschub ermächtigt, weil das Finanzverfahrensrecht einevorläufige Rücksichtnahme auf die Regel-Eigenhändigkeit der Steuererklärungdes Vollstreckungsschuldners fordert, kann und muß nunmehr die zeitweiligeHemmung der Antragsbefugnis des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG enden und die un-eingeschränkte Einziehungsberechtigung des Vollstreckungsgläubigers aufle-ben. Sie ermächtigt ihn, zu diesem Zweck eine möglichst vollständige Einkom-mensteuererklärung für den steuerpflichtigen Vollstreckungsschuldner ab-zugeben, wie es bereits in Abschnitt 149 Abs. 7 Satz 7 LStR 1993 anerkanntwar.Die Formenklarheit des Vollstreckungsverfahrens verlangt allerdings, einsolches Aufleben der Antragsbefugnis des einziehungsberechtigten Vollstrek-kungsgläubigers vollstreckungsrechtlich mit Wirkung gegenüber dem Vollstrek-kungsschuldner und dem Drittschuldner festzustellen. Hierfür bietet sich dasVerfahren der Ersatzvornahme (§ 887 ZPO) an, in dem der Vollstreckungs-gläubiger vom Vollstreckungsgericht deklaratorisch ermächtigt werden kann,nunmehr die Antragsbefugnis des steuerpflichtigen Vollstreckungsschuldnersgemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG an seiner Statt auszuüben. Titel einer solchenweiteren Hilfsvollstreckung ist entsprechend § 836 Abs. 3 Satz 2 und 3 ZPOgleichfalls der ergangene Pfändungs- und Überweisungsbeschluß, weil die de-klaratorische Ermächtigung nur die gesetzliche Überweisungswirkung des§ 836 Abs. 1 ZPO in Kraft setzt. Weiterer Ermächtigungen entsprechend § 887ZPO bedarf es nach dem insoweit genügenden § 836 Abs. 1 ZPO nicht mehr, - 15 -wenn der Vollstreckungsgläubiger Veranlassung hat, im Festsetzungsverfahrengegen den Drittschuldner Einspruch und Klage zu ) Offen bleiben kann, ob unter besonderen Umständen (etwa einemAuslandsaufenthalt des Schuldners) auch eine Hilfsvollstreckung nach § 894ZPO in Betracht kommt, wenn der Vollstreckungsgläubiger den Schuldnerzwingen muß, zur Durchsetzung des gepfändeten und zur Einziehung überwie-senen Einkommensteuererstattungsanspruchs Erklärungen gegenüber demFinanzamt abzugeben. Dieser Weg erscheint nicht prinzipiell ausgeschlossen(vgl. BGHZ 120, 239, 248).5. Eine Vorlage der vorstehend erörterten Rechtsfragen an den Gemein-samen Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes ist nicht geboten, weil diegegenwärtige Divergenz in der Auslegung der §§ 835, 836 Abs. 1 ZPO und dergenannten Vorschriften des Finanzverfahrensrechts im Beschwerdefall nochnicht entscheidungserheblich wird. Denn der Rechtsbeschwerdeführer hat dienach Auffassung des Senates in Einschränkung von § 836 Abs. 1 ZPO vor ei-ner zwangsweisen Wegnahme der Lohnsteuerkarten und Besteuerungsunter-lagen in der Regel erforderliche Hilfsvollstreckung gegen den Schuldner nach§ 888 ZPO bisher nicht versucht. Er hat auch nicht die bei Unmöglichkeit oderScheitern eines solchen Versuches für eine weitere Hilfsvollstreckung entspre-chend § 887 ZPO vorausgesetzte Feststellung des Vollstreckungsgerichts, ersei nunmehr ermächtigt, die Abgabe der Einkommensteuererklärung anstelledes Vollstreckungsschuldners vorzunehmen, erwirkt. Erst zur Durchführungdieser uneigentlichen Ersatzvornahme oder zum Zwecke des Beweises nachformeller Verfahrensbeteiligung durch die Finanzverwaltung oder bei zulässiger - 16 -Erhebung einer eigenen (Drittschuldner-)Klage könnte der Vollstreckungsgläu- - 17 -biger die urkundliche Herausgabe von Lohnsteuerkarte und Besteuerungsun-terlagen an sich im Wege der Zwangsvollstreckung verlangen. Aus diesemGrunde ist die Entscheidung des Beschwerdegerichts derzeit im Ergebnis rich-tig.Kreft Raebel Boetticher v. Lienen Kessal-Wulf
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