BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL IX ZR 1 76 /12 Verkündet am: 23. April 2015 Preuß Justizangestellte als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle i n dem Rechtsstreit Nachschlagewerk: ja BGHZ: nein BGHR: ja StBerG § 68 aF Weist ein neuer s teuerlicher Berater den Mandanten auf eine fehlerhafte steue r liche Gestaltungsberatung des vormaligen Beraters hin und ergreift der Mandant Ma ß- nahmen, die ihm zur Beseitigung der Folgen der fehlerhaften Ber a tung empfohlen worden sind, beginnt die Verjährun g des durch die weitere B e ratung entstandenen Kostenschadens spätestens mit der Bezahlung der Lei s tungen des neuen Beraters; mit einem späteren, aufgrund der fehlerhaften Gestaltungsberatung noch entstehe n- den Steuerschaden bildet der Kostenschaden eine Sch adenseinheit. BGH, Urteil vom 23. April 2015 - IX ZR 176/12 - OLG Schleswig LG Flensburg - 2 - Der IX. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung vom 23. April 2015 durch den Vorsitzenden Richter Prof. Dr. Kayser, die Ri chter Prof. Dr. Gehrlein, Vill, die Richterin Lohmann und den Richter Dr. Fischer für Recht erkannt: Auf die Re vision der Beklagten wird das Urteil des 17. Zivilsenats des Schleswig - Holsteinischen Oberlandesgerichts in Schleswig vom 29. Juni 2012 im Kost enpunkt und insoweit aufgehoben, als die Beklagten zur Zahlung von 5 Prozentpunkten über dem Basiszinssatz seit dem 23. D e- zember 2004 verurteilt worden sind . Auf die Berufung der Beklagten wird d a s Urteil der 4. Zivilkammer des Landgerichts Flens burg vom 17. November 2011 geänd ert : Die Beklagte n werden verurteilt, als Gesamtschuldner an die Kl ä- nebst Zinsen in H öh e von 5 Prozentpunkten über dem Basiszinssatz hie raus seit dem 23. Dezember 2004 zu zahlen. Die weitergehende Klage wird abgewiesen. Die Kosten des R echtsstre its in erster und zweiter Instanz tragen die Kläger in zu 85 v .H. und die Beklagte n zu 15 v.H. Die Kosten des Verfahrens der Nichtzulassungsbeschwerde werden wie folgt verteilt: Von den Gerichtskosten tragen die Klägerin 72 v.H. und die Beklagten 2 e- richtlichen Kosten der Beklagten in Höhe von 37 v.H. und die B e- - 3 - klagte n die außergerichtlichen Kos ten der Klägerin in Höhe von 15 v.H. D ie Kos ten des Revisionsverfahrens trägt die Kläger in. Von Rechts wegen Tatbestand: Die mit der Vermietung von Nutzfahrzeugen befasste Klägerin verlangt von den Beklagten , soweit für das Revisionsverfahren noch von Interesse, Schadensersatz wegen einer steuerliche n Gestaltungsbera tung . Sie war Eige n- tümerin des Betriebsgrundstücks in S . bei H . . Fahrzeuge und B e- triebsgrundstück ver mietete sie an die K . GmbH (nac h- folgend: K . GmbH), welche die Fahrzeuge we itervermietete. Zwischen der Kläge rin und der K . GmbH bestand eine gewerbesteuer liche Or - ganschaft. Die Beklagte zu 1 ist Rechtsnachfolgerin der O . A G (nachfolgend: O . AG) . Der Beklag te zu 2 war Vorstand und Aktionär der O . AG. Nunmeh r ist er einer der Partner der B e klagten zu 1 . Die Klägerin eröffnete in N . eine Betriebstätte, u m den dort igen niedrigen Gewerbesteuerhebesatz in Anspruch nehmen zu können. Ende des Jahres 2001 wurde die O . A G damit beauftragt, die bestehe n- de gewerbesteuerliche Gestalt ung zu überprüfen . S ie riet dazu, die gewerb e- steuerliche Organschaft zwischen der Klägerin und der K . G mbH au f- zuheben. Damit sollte erreicht werden, den der Gewerbesteuer unterliegenden Er trag der Klägerin in N . und den der K . GmbH in S . zu versteuern. Hierzu wur de die K . GmbH in die K . 1 2 - 4 - GmbH & Co. KG umgewandelt. Einzige Kommanditistin der KG und einzige Gesellschafterin der Komplementär - GmbH wurde die Klägerin . Für die U m- wandlung der GmbH in eine KG entstanden Kosten in Höhe von insge samt 19.926,25 Im Jahre 2003 wechselt e die Klägerin ihren steuerliche n Be rater. D er neue Berater wies darauf hin, dass d ie s eiten s der O . AG empfohlene gesellschaftsrechtliche Gestaltung zur Erzielung der beabsichtigten Gewerb e- steuerer sparnis ungeeignet war , weil eine Mitunternehme rschaft begründet worden und dadurch ein gewerbesteuerlich ebenfalls in S . zu erfasse n- des Sonderbetriebsvermögen der Klägerin bei der KG entstanden war . Auf A n- raten des neuen Beraters wurd e die KG aufgelöst. Die Kläge rin wur de deren Gesamtrechts nachfolge rin. Für seine Beratungstätigkeit beanspruchte der neue Bera ter noch gegenüber der KG insgesamt 21.170 . Die erste Rechnung d a- tiert vom 4. Juli 2003 und wurde am 17. Juli 2003 be zahlt . Diese Kosten und die jenigen der vo rangegangenen Umwandlung ma chte die Kläge rin mit Schre i- ben vom 9. Dezember 2004 gegen über der O . AG und de ren Haf t- pflic htversicherer geltend. Unter dem 22. Dezember 2004 wies der Versicherer die Ansprüche im Namen der O . AG insgesamt zurück . Im Zeitraum vo m 18. April 2005 bis zum 25. Januar 2006 fand eine steuerliche Außenpr ü- fung der Klägeri n statt, die sich auch auf ihre Rechtsvorgänge rinnen erstreckte. Infolge der Außenprüfung kam es ab dem 19. Juni 2006 zur Neufestsetzung der Gewerbesteuer für die Erhebu ngszeiträum e 2001 bis 2003, die den eigentlichen Steuerschaden begründete. Ferner wurden Nachzahlungs zinsen erhoben. Mit ihrer am 27. September 2006 beim Landgericht eingegangenen Kl a- ge hat die Klägerin zunächst nur die Beklagte zu 1 in Anspruch genom men. Mit Schriftsatz vom 15. No vember 2010 hat sie ihre Klage auf den Beklag ten zu 2 3 4 - 5 - erweitert. Das Landgericht hat der Klage in Höhe der Umwandlungskosten von 19.926,25 , der Kosten des neuen Beraters von 21. 170 Steue r- schaden s n ebst Nachzahlungszinsen von 1.134.671,57 1.175.767,82 . Auf die Berufung der Beklagten hat das Ber u- fungsgericht den Steuerschaden um 515.054,00 . M it ihrer vom Senat insoweit zugelassenen Revision wollen die Beklagten weiterhin die vollständige Abweisung dieser Klage erreichen. B eim Urteilsausspruch eine zugleich w e- gen eines weiteren Beratungsfehlers erhobene Klage betreffend ist dem Ber u- fungsger icht ein vom Senat korrigierter Rechenfehler in Höhe eines Euros u n- terlaufen . Entscheidungsgründe: Die Revision hat Erfolg. Sie führt zur Aufhebung des Berufungsurteils und zur Abweisung der Klage , soweit die Beklagten zum Ersatz des jetzt noch zur Beurteilung anstehenden Schadens verurteilt worden sind . I. D as Berufungsgericht meint, der Anspruch sei nicht verjährt . D as Lan d- gericht habe mit Recht darauf hingewiesen, frühestmöglicher Verjährungsb e- ginn sei der Zugang des für den Mandanten nachte iligen Steuerbe scheids . Ve r- jährung sei auch nicht hinsichtlich der Kosten für den neuen Berater eingetr e- ten, weil diese nicht schon früher hätten eingeklagt werden könn en. Ob die Verursachung der Kosten sinn voll gewesen sei o der nicht, habe sich erst mit Z ugang der Steuerbescheide zeigen können. 5 6 - 6 - II. Dies hält rechtlich er Prüfu ng nicht stand. Der Schadensersatzanspruch ist ver jährt . D ie Beklagten sind daher berechtigt, die Leistung zu verweigern (§ 214 Abs. 1 BGB), was auf grund der von ihnen erhobenen Ve rjährungseinr e- de zu berücksichtigen ist . 1. Der hier zu beurteilende Sachverhalt erstreckt sich zeitlich von der E rteilung des Beratungsmandats Ende 2001 bis zur Neuf estsetzung von G e- werbesteuer und Nachzahlungs zinsen ab Juni 2006 . In diesen Zeitraum fällt das Gesetz zur Anpassung von Verjährungsvorschriften an das Gesetz zur M o- dernisierung des Schuldrechts vom 9. Dezember 2004 (BGBl. I S. 3214). Nach Art. 229 § 12 Abs. 1 Satz 1 Nr. 13 EGBGB ist auf die geänderten Vorschriften des Steuerberatungsgesetz es Art. 229 § 6 EGBGB entsprechend anzuwenden, soweit nicht ein anderes be stimmt ist. De r Beginn der Verjährung richtet sich demnach für den Zeitraum vor dem 15. Dezember 2004 nach dem Steuerber a- tungsgesetz in der bis zu di esem Tag geltenden Fassung, mithi n nach § 68 StBerG aF (Art. 229 § 12 Abs. 1 iVm § 6 Abs. 1 Satz 2 EGBGB). 2. Nach § 68 StBerG aF ist der Anspruch der Klägerin auf Ersatz der Umwandlungskosten in Höhe von 19.926,25 sowie der Kosten des neuen B e- raters von 21.170 a) Die nach § 68 StBerG aF maßgebliche Schadensentstehung ist anz u- nehmen, wenn der Schaden wenigstens dem Grunde nach erwachsen ist, mag seine Höhe noch nicht beziffert werden können, ferner wenn durch die Verle t- zungshandlung eine als Schaden anzusehende Ver schlechterung der Verm ö- genslage eingetreten ist, ohne dass feststehen muss, ob ein Schaden bestehen 7 8 9 10 - 7 - bleibt und damit endgültig wird, oder wenn eine solche Verschlechterung der Vermögenslage oder auch ein endgültiger Teilschaden entstanden ist und mit der n icht fernliegenden Möglichkeit weiterer, noch nicht erkennbarer, adäquat verursachter Nachteile bei verständiger Würdigung zu rechnen ist; Unkenntnis des Schadens und damit des Ersatzanspruchs hindert den Verjährungsbeginn nicht. Ist dagegen noch offen, ob ein pflichtwidriges, mit einem Risiko behaft e- tes Verhalten zu einem Schaden führt, ist ein Ersatzanspruch noch nicht en t- standen, so dass eine Verjährungsfrist noch nicht in Lauf gesetzt wird (BGH, Urteil vom 2. Juli 1992 - IX ZR 268/91, BGHZ 119, 69, 70 f ; vom 3. Dezember 1992 - IX ZR 61/92, NJW 1993, 1139, 1141; vom 5. März 2009 - IX ZR 172/05, WM 2009, 863 Rn. 8; vom 24. Januar 2013 - IX ZR 108/12, WM 2013, 940 Rn. 9; vom 10. Juli 2014 - IX ZR 197/12, DB 2014, 2402 Rn. 8). b) Ein Steuerschaden ist n och nicht entstanden , solange es am Zugang des belastenden Steuerbescheids fehlt. Bis zu diesem Zeit punkt hängt seine Entste hung noch von vielen ungewissen Umständen ab. Es kann unsicher sein, ob die Steuerbehörde einen steuerrechtlich bedeutsamen Sachverh alt aufdeckt. Es liegt in der Regel bei ihr - vor allem bei einer Ermessenentscheidung (§ 5 AO) - , ob sie bestimmte Tatbestände aufgreift und welche Rechtsfolgen sie d a- raus zieht (BGH, Urteil vom 2. Juli 1992, aaO S. 72; vom 3. Dezember 1992, aaO; vom 11. Mai 1995 - IX ZR 140/94, BGHZ 129, 386, 388 ff; vom 5. März 2009, aaO Rn. 9 f; vom 24. Januar 2013, aaO Rn. 9 f; vom 10. Juli 2014, aaO). Die bis zum Zeitpunkt des Zugangs des belastenden Steuerbescheids mit Blick auf den eigentlichen Steuerschaden regelmä ßig nur vorliegende Vermögensg e- fährdung wird auch nicht durch eine Schlussbesprechung über das Ergebnis einer Außenprüfung (§§ 193 ff AO) o der durch den erstellten Bericht des Pr ü- fers zu einem den Lauf der Verjährung des § 68 StBerG aF in Gang setzenden Sc haden (BGH, Urteil vom 2. Juli 1992, aaO S. 73 f). 11 - 8 - c) Eine steuerliche Fehlb eratung kann neben dem steuerlichen Schaden weite re Schäden verursachen . Als solche Schäden kommen im Streitfall sowohl die Kosten für die Umsetzung der fehlerhaften Gestaltun gsberatung durch die O . AG (Umwandlung der K . GmbH in eine GmbH & Co. KG) als auch die im Zusammenhang mit der spätere n Auflösung dieser Gesellschaft entstandenen Beratungskosten in Betracht. aa) S eit dem Grundsatzurteil vom 2. Ju li 1992 (aaO S. 73) findet sich in Entscheidungen des Senats wiederholt die Formulierung, die Schadensentst e- hung sei frühestens mit dem Zugang des nachteiligen Steuerbescheids " für alle Schadensfälle " infolge eines Fehlers des Steuerberaters in einer Steu e rsache anzu nehmen , gleichgültig, ob die Schadensursache dazu führe, dass gegen den Mandanten ein Leistungsbescheid der Finanzbehörde ergehe oder ein Steuervorteil durch einen Feststellungs - (Grundlagen - )bescheid versagt werde (vgl. BGH, Urteil vom 15. Juli 2010 - IX ZR 180/09, W M 2010 , 1620 Rn. 12 mit den entsprechenden Nachwei sen). Das bedeutet jedoch nicht, der Zugang des Steuerbescheids bestimme den Beginn der Verjährung für sämtliche, durch e i- ne unrichtige Steuerauskunft verursachte Schä den . Der Senat ha t wiederholt ausgespro chen, die Anknüpfung der Verjährung an einen Steuerbescheid für andere Vermögensschäden als den eigentlichen Steuerschaden komme nicht stets in Betracht (BGH, Urteil vom 13. Dezember 2007 - IX ZR 130/06, W M 2008, 611 Rn. 16; vom 10. J anuar 2008 - IX ZR 53/06, WM 2008, 613 Rn. 8). b b) Für eine Anknüpfung der Verjährung erst an den Zugang des Ste u- erbe scheids bedarf es einer besonderen Rechtfertigung , wenn sich die Verm ö- genslage des Mandanten bei objektiver Betrach tung schon zuvor ve rschlech tert hat. Der Senat hat etwa entschieden , dass die Verjährun gsfrist nach § 68 12 13 14 - 9 - StBerG aF nicht vor dem Zugang des belastenden Steuerbescheids zu laufen beginnt, wenn der Schaden nicht in der späteren Besteuerung, sondern in einer vorgelagerten und f ür den Mandanten nachteiligen Vertragsgestaltung besteht, die ihren Grund in einer unrichtigen Auskunft des Steuerberaters hat (BGH, U r- teil vom 13. Dezember 2007 - IX ZR 130/06, W M 2008, 611 Rn. 14 ff; vom 10. Januar 2008 - IX ZR 53/06, WM 2008, 613 Rn. 8) . Wie in den Fällen ve r- meidbarer Steuerlasten verdichtet sich dort das steuerliche Feststellungs - und Beurteilungsrisiko des Mandanten, dessen Einschätzung sein rechtsgeschäftl i- ches Handeln bestimmt, erst mit der Bekanntgabe des ihm ungünstigen Ste u- erbesch eids zu einem Schaden (BGH, Urteil vom 13. Dezember 2007, aaO Rn. 16; vom 10. Januar 2008, aaO Rn. 8). So kann verhindert werden , dass der Mandant praktisch rechtlos gestellt wird, wenn es für diesen vor der Besteu e- rung keinen Anlass gibt, eine steuerliche Pflichtverletzung und einen daraus entstandenen Schaden auch nur in Erwägung zu ziehen (BGH, Urteil vom 13. Dezember 2007, aaO Rn. 19). Hingegen besteht kein sachlicher Grund, den Beginn der Verjährung trotz bereits verschlechterter Vermögenslage au f die Bekanntgabe des bela s- tenden Steuerbescheids hinauszuschieben, wenn der Mandant von einer ste u- erlichen Pflichtverletzung schon durch seinen neuen Steuerberater Kenntnis erlangt und Kosten auslösende Maßnahmen ergreift, die ihm zur Beseitigung der Folg en der vorausgegangenen Pflichtverletzung angeraten worden sind . cc) So liegt der Fall hier. Die Klägerin ist nicht erst durch die spätere Neufestsetzung der Gewe rbesteuer auf den Beratungsfehler aufmerksam g e- worden, sondern durch ihren neuen Steuerbe rater. Sie hat daraufhin Kosten aufgewendet, um die ihr zunächst angeratene Ge staltung rückgängig zu m a- chen. D adurch hat sich ihr Feststellungs - und Beurteilungsrisiko hinsichtlich 15 16 - 10 - dieser Kosten zu einem Schaden verdichtet. Ob die Steuerbehörde den bis zur Rückgängigmachung der gesellschaftsrechtlichen Gestaltung vorliegenden Steuersachverhalt aufg reifen würde, ist hierfür unerheblich . Die vom Ber u- fungsgericht in Zweifel gezogene Sinnhaftigkeit der Rückgängigma chung war aufgrund der pflichtwidrigen Gestaltu ngsberatung gegeben. Die Klägerin war nicht gehalten, die dadurch verursachte und mit Blick auf das Risiko einer sp ä- teren Besteuerung bestehende Vermögensgefährdung für weitere Erhebung s- zeiträume fortbestehen zu lassen. d) Für die hier in Rede stehen den Schäden wurde die Verjährungsfrist des § 68 StBerG aF daher spätestens am 17. Juli 2003 in Lauf gesetzt, als die erste Rechnung für die zur Rückgängigmachung der fehlerhaft angeratenen Gestaltung erforderliche Beratung an den neuen Steuerberater bezahl t worden wa r. Abgelaufen war die se Frist demnach am 17. Juli 2006 (§ 68 StBerG aF, Art. 229 § 12 Abs. 1 iVm § 6 Abs. 3 EGBGB, § 187 Abs. 1, § 188 Abs. 2 Fall 1 BGB). Ein die Verjährung hindernder Neubeginn oder eine solche Hemmung sind nicht ersichtlich. D ie Klageerhebung am 27. September 2006 ist nicht mehr rechtzeitig erfolgt. e) Ein e Sekundärhaftung der Beklagten kann nicht angenommen we r- den. Dass und gegebenenfalls wann auf Seiten der O . AG begründeter Anlass bestanden haben könnte, auf d ie Möglichkeit einer eigenen Regressha f- tung und die dafür maßgebliche Verjährungsregelung hinzuweisen (vgl. BGH, Urteil vom 11. Mai 1995 - IX ZR 140/94, BGHZ 129, 386, 391; vom 28. Septem - ber 1995 - IX ZR 227/94, WM 1996, 33, 34; vom 1. Februar 2007 - IX Z R 180/04, WM 2007, 801 Rn. 13), ist nicht festgestellt. Vielmehr ist die Festse t- zung der Gewerbesteuer zunächst antragsgemäß erfolgt. Zudem war die Kläg e- rin durch ihre Instanzanwälte jedenfalls noch vor dem 10. Januar 2005 und d a- 17 18 - 11 - mit lange vor Ablauf der Pr imärverjährung wegen der Haftungsfrage anwaltlich beraten (vgl. BGH, Urteil vom 10. Mai 2012 - IX ZR 125/10, BGHZ 193, 193 Rn. 59) . 3 . Nach dem Grundsatz der Schadenseinheit erfasst die eingetretene Verjäh rung auch den erst später entstandenen Steuers chaden. a) Der aus einem bestimmten Verhalten erwachsende Schaden ist in der Regel als ein Ganzes aufzufassen. Es gilt daher eine einheitliche Verjährung s- frist, wenn schon beim Auftreten des ersten Schadens bei verständiger Würd i- gung mit weiteren wirt schaftlichen Nachteilen gerechnet werden kann (BGH, Urteil vom 3. Dezember 1992 IX ZR 61/92, NJW 1993, 1139, 1141 ; vom 18. Dezember 1997 IX ZR 180/96, WM 1998, 779, 780; vom 21. Februar 2002 IX ZR 127/00; WM 2002, 1078, 1080; vom 24. Januar 2013 - IX ZR 108/12, WM 2013, 940 Rn. 17). Für einen Steuerschaden gelten keine Besonderheiten (aA Gräfe/Lenzen/Schmeer, Steuerberaterhaftung, 5. Aufl., Rn. 902). Er muss nicht durch Zugang eines belastenden Steuerbescheids entstanden, sondern nur bei verständiger Würdigung voraus sehbar sein. b) Die s war hier der Fall. Nachdem die Klägerin von ihrem neuen Ste u- erberater auf die Unzulänglichkeit der gewählten gewerbesteuerlichen Gesta l- tung hingewiesen worden war, musste sie bei verständiger Würdigung mit Steuern achteilen rechnen , sei es durch ei ne Änderung der bisherigen, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Steuerbe scheide . Es war ihr de s- halb möglich und zumutbar, neben einer Klage auf Ersatz der bisher entstand e- nen Kostenschäden eine solche auf Festst ellung der Ersatzpflicht für den kün f- tigen Steuerschaden zu erheben (vgl. BGH, Urteil vom 10. Juli 2014 - IX ZR 197/12, DB 2014, 2402 Rn. 11 ff). 19 20 21 - 12 - Die Anwendbarkeit des Grundsatzes der Schadenseinheit stellt nicht in Frage, dass der Kostenschaden bei der K . GmbH & Co. KG angefallen ist, der eigentliche Steuerschaden und die Nachzahlungszinsen jedoch erst nach Gesamtrechtsnach folge bei der Klägerin. Der Gesamtrechtsnachfolger erwirbt den Schadensersatzanspruch mit gegebenenfalls bereits laufe nder Ve r- jährung ( vgl. Staudinger/Peters/Jacoby, BGB, 2014, § 199 Rn. 56; Münc h- Komm - BGB/Grothe, 6. Aufl., § 199 Rn. 36 f ; Bamberger/Roth/Henrich, 3. Aufl., § 199 Rn. 39 ). Eine neue Verjäh rung wird nicht dadurch in Lauf gesetzt , dass später weitere, bei vers tändiger Würdigung voraussehbare (Teil - )Schäden u n- mittelbar bei ihm anfallen. 22 - 13 - III. Der Senat hat in der Sache selbst zu entscheiden, weil die Aufhebung des Berufungsurteils nur wegen Rechtsverletzung bei Anwendung des Gese t- zes auf das festgestellte Sachverhältnis erfolgt und nach letzterem die Sache zur Endentscheidung reif ist (§ 563 Abs. 3 ZPO). Kayser Gehrlein Vill Lohmann Fischer Vorinstanzen: LG Flensburg, Entscheidung vom 17.11.2011 - 4 O 266/06 - OLG Schleswig, Entscheidung vom 29.06.2012 - 17 U 1/12 - 23
Full & Egal Universal Law Academy