(2978 S. K. m. 1, 2, 3, 4, 6, 7) (193 S. K. m. 63) (213 S. K. m. 344, 359) (765 S. K. m. 345) (5422 S. K. m. 7)
Vergi Usul Yasasına aykırı davranmak suçundan sanık Uğur hakkında yapılan yargılama sonunda, mahkemenin görevsizliğine, dosyanın Defterdarlığa gönderilmesine ilişkin (Manisa Ağır Ceza Mahkemesince verilen 26/04/1999 gün ve 34-60 sayılı hükmün katılan vekili tarafından temyizi üzerine dosyayı inceleyen Yargıtay Onbirinci Ceza Dairesi 09/12/1999 gün ve 7271-8639 sayı ile;
Sahte olduğu iddia olunan faturayı 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 63. maddesi uyarınca özel gider indiriminde kullanmaktan ibaret eylemin TCK. nun 345. maddesinde öngörülen suçu oluşturup oluşturmayacağı karar yerinde tartışılmadan suç vasfının tayininde yanılgıya düşülerek eylemin 2978 sayılı Yasaya muhalefet olarak nitelendirilmesi sonucu yazılı şekilde hüküm kurulması isabetsizliğinden bozmuş,
Yerel Mahkeme ise, 13/03/2000 gün ve 34-53 sayı ile;
Mahkememizce bu konuda verilen pek çok görevsizlik kararı Özel Dairece onanmıştır. Sanığın eylemi Vergi İadesi Hakkındaki Kanunun 6/A maddesine uygun olup, görevsizlik kararı verilmelidir. Gerekçesiyle önceki hükümde direnmiştir.
Bu hükmün de Yargıtay'ca incelenmesi katılan vekili tarafından süresinde istenildiğinden dosya, Yargıtay C. Başsavcılığının onama istemli tebliğnamesi ile Birinci Başkanlığa gönderilmekle Ceza Genel Kurulunca okundu, gereği konuşulup düşünüldü.
Bir şirkette işçi olarak çalışan sanığın, özel gider indirimde kullandığı 13.11.1997 tarihli yüzelli milyon lira tutarındaki muhtelif gıda faturasının sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu iddiasıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344/2. 359. maddeleri uyarınca cezalandırılması için kamu davası açılmıştır. Yerel Mahkemece, eylemin 2978 sayılı Vergi İadesi Hakkındaki Kanunun 6/A maddesine uygun bulunduğu ve idarece, iade edilen meblağın üç katı tutarında geri alınması gerektiğinden bahisle görevsizlik kararı verilmiş, bu hüküm Özel Dairece eylemin TCK. nun 345. maddesinde öngörülen suçu oluşturup oluşturmayacağı tartışılmadan suç vasfında yanılgıya düşülmesi isabetsizliğinden bozulmuştur.
Görüldüğü üzerde; Özel Daire ile Yerel Mahkeme arasındaki uyuşmazlık suç vasfının tayinine ilişkin olup, sağlıklı bir çözüme ulaşabilmek için öncelikle konuya ilişkin yasal düzenlemelerin incelenmesi gerekmektedir.
8/02/1984 günlü Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe giren 2978 sayılı Vergi İadesi Hakkında Yasanın Amaç ve Kapsam başlığını taşıyan 1. maddesinde Tam mükellefiyete tabi olup, ücret geliri elde edenler, ticari, zirai Küçük çiftçi muaflığından yararlananlar dahil) veya mesleki kazançları nedeniyle gelir vergisine tabi olan mükellefler, emekli, maluliyet, dul ve yetim maaşı alanlar ile bunların, eş, çocuk ve bakmakla yükümlü oldukları kimselerin, kamu idare ve müesseseleri, gerçek usulde vergilendirilen gelir vergisi mükellefleri ve kurumlar vergisi mükelleflerinden (Kurumlar Vergisi Kanununun 7. maddesi ile vergiden muaf tutulmuş kurumlar dahil) aşağıda yazılı mal ve hizmet alımları vergi iadesine tabi tutulur. Hükmüne yer verilmiş ve vergi iadesine konu harcamalar sayılmıştır. Aynı maddenin 2. fıkrasında Yukarıda sayılan mal ve hizmet alımları, fatura, serbest meslek makbuzu, kamu idare ve müesseseleri tarafından verilen belgeler ve birden fazla bağımsız bölümü muhtevi binalarda münhasıran ortak yakacak giderlerinden müstakil birim başına isabet ederi gideri gösteren belgelerle tevsik edilir... hükmü yer almıştır.
Yasanın 2. maddesinde iadeye esas alınacak harcama ve gelir tutarı, 3. maddede hesap ve oranlar düzenlenmiş, 4. maddede ise vergi iadesinin usul ve esasları gösterilmiştir.
30.12.1993 günlü Resmi Gazetede yayınlanan 3946 sayılı Yasanın 37. maddesi ile 2978 sayılı Vergi İdaresi Hakkında Yasanın 1. maddesinin son fıkrası değiştirilerek Bakanlar Kuruluna, iade usul ve esaslarını belirlemek yetkisine ilaveten vergi iadesinden yararlanacak olanlarla vergi iadesine tabi tutulacak mal ve hizmet alımlarını, söz konusu maddede belirtilenlerle sınırlı olmaksızın tespit etmek, kapsamına almak ve kapsam dışına çıkarmak yetkileri de tanınmıştır. Aynı yasayla 193 sayılı Gelir Vergisi Yasasının gerçek ücretlerin safi tutarının tespit şeklini düzenleyen 63. maddesine eklenen 5 numaralı bentle ücretlilerin kendilerine, eşlerine ve çocuklarına ait eğitim, sağlık, gıda, giyim ve kira harcamalarının üçte birinin yıllık vergi matrahının %35'ini geçmemek şartı ile ücret gelirlerinden indirilmesi (özel gider indirimi) öngörülerek Bakanlar Kuruluna bu oranı sıfıra kadar indirmek ve harcama konuları ile harcama ve ücret tutarları itibariyle değiştirmek, Maliye Bakanlığına ise uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemek yetkisi verilmiştir. İndirim konusu harcamaların Türkiye'de yapılması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi ve bu belgelerin işverene verilmesi şarttır.
2978 sayılı Yasanın 3946 sayılı Yasayla değişik 1. maddesindeki yetkisini kullanan Bakanlar Kurulu, 01/04/1994 gün ve 94/5372 sayılı Kararla 01/05/1994 tarihinden geçerli olmak üzere ticari, zirai (küçük çiftçi muaflığından yararlananlar dahil) ve mesleki kazançları üzerinden gelir vergisine tabi olan yükümlülerle, seyyar milli piyango bayileri yanında ücret geliri elde edenleri de kapsam dışına çıkararak vergi iadesini bunlar dışında kalan emekli duy ve yetim aylığı alanlarla benzerlerine hasretmiştir. Buna göre ücretliler aylık vergi iadesinden son olarak 1994 yılı Nisan ayında yararlanmışlardır. 01.05.1994 tarihinden itibaren aylık vergi iadesi esası sona ermiş ve yerini yıllık özel indirim esası almıştır. Yıllık özel indirim esası, vergi iadesinde olduğu gibi belli bir takım harcamaların aylık toplamına belli oranlar uygulamak suretiyle hesaplanacak tutarların vergi iadesi adı altında ücretlilere ödenmesi değil, belli harcamaların yıllık toplamının matrahın %35'ini aşmamak koşuluyla sadece üçte birinin, yıllık ücret matrahından gider olarak indirilmesini ve böylece ücretlilerin gelir vergisi yükünü azaltılmasını öngören bir sistemdir.
Maliye Bakanlığı da, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 63. maddeyle tanınan düzenleme yetkisine dayanarak, özel gider indirimine ilişkin uygulama usul ve esaslarını, 18.05.1994 tarihli Resmi Gazetede yayınlanan 176 Ser'i Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir. Tebliğde, Özel Gider indiriminden Yararlanacak Ücretliler, Özel Gider İndirimine Konu Teşkil Eden Harcamalar, Özel Gider İndirimi için Aranan Şartlar ve Harcamaların Belgelendirilmesi, Özel Gider İndiriminin Uygulama Şekli, Özel Gider İndirimine İlişkin Diğer Hususlar ve Cezai Müeyyideler düzenlenmiştir.
176 Ser'i Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin (f) bendi 1. fıkrası İşverenler yanlarında çalıştırdıkları ücretlilerin, ücretlerinden tevkif ettikleri vergilerin doğru olarak beyan edilip ödenmesinden sorumludur; 6. fıkrası, şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyanı hükmündedir; 7. fıkrası ise, yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez hükümlerini taşımaktadır.
Ayrıca, 08/12/1994 tarihli Resmi Gazetede yayınlanan 178 Ser'i Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile personelin dolduracağı özel gider indirimine ait bildirimde, özel gider indirimine konu belgelerin dökümünün yapıldığı çizelgede, işverence doldurulacak özel gider indirimine ait bordroda değişiklik yapılmıştır.
Takip eden yıllarda da, Gelir Vergisi Yasasının 63/5. maddesinde düzenlenen, Ücretleri gerçek usulde vergilendirilen hizmet erbabı için uygulanan özel gider indiriminin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar 176,178, 182, 190 ve 218 Ser'i Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğleri ile açıklığa kavuşturulmuştur.
Bu itibarla 193 sayılı Gelir Vergisi Yasasının 63. maddesinde öngörülen Özel Gider indirimi", ücretlilerin gelir vergisi itibariyle vergi matrahlarının belirlenmesi amacıyla yapılmış bir düzenleme olup, bir takım harcamaların toplamı üzerinden belli bir oranda vergi iadesini öngören 2978 sayılı Vergi İadesi Hakkındaki Yasa hükümlerinden farklı bulunmaktadır.
Somut olayda bir fabrikada çalışan sanık tarafından ibraz edilen suça konu fatura, ........ Bakkaliye, Eski Ev Eşyaları Alım ve Satımı firmasına ait 13.11.1387 sayılı 75.000.000 lira temel gıda, 75.000.000 lira muhtelif gıda olmak üzere toplam 150.000.000 liralık gıda satımına ilişkindir. 27/11/1998 günlü tutanak, 29/12/1998 tarihli Vergi İnceleme Raporu ile 30/12/1998 günlü Vergi Suçu Raporunda; sahte ve içeriği itibariyle yanıltıcı olan bu belgenin özel gider indiriminde kullanıldığı ve faturanın sahte ve yanıltıcı belge olduğunun İzmir Vergi Denetmeni Şükrü tarafından tespit edildiği, bu konuda 01/07/1998 gün ve 29/89-32 sayılı Vergi Tekniği Raporunun mevcut bulunduğu, ayrıca işverenin 60.000.000 lira kaçakçılık cezasına muhatap olduğu belirtilmiş, sanığa ait gelir vergisi özel indirimine göre düzenlenmiş bordro örneği de eklenmiştir.
Sanık aşamalarda, faturada, yazılı yerden alışveriş yaptığını, sahte olduğunu bilmediğini, suça konu faturanın gerçek mal alımına dayandığını savunmuştur. Mahkemece bu savunma üzerinde yeterince durulmamıştır.
Bu nedenlerle, suça konu faturanın 2978 sayılı Vergi İadesi Hakkındaki Yasa hükümleri gereğince vergi iadesinde kullanılmayıp farklı bir kurum olan ve 193 sayılı Gelir Vergisi Yasasının 63. maddesinde düzenlenen Özel Vergi İndiriminde kullanıldığı anlaşıldığından; vergi inceleme raporu ile vergi suçu raporunda değinilen ve Vergi Denetmeni Şükrü tarafından düzenlendiği belirtilen Vergi Tekniği Raporu ile ekleri getirtilerek incelenmeli, gerektiğinde bu raporda açıklanan ve suça konu faturanın sahte olduğunu gösteren bilgi ve belgeler toplanmalı, suç kastı üzerinde de durularak sonucuna göre sanığın hukuki durumunu tayin ve tespit edilmelidir. Suçun sübutu halinde ise eylemin vergi kaçakçılığı suçunu mu, yoksa Ceza Yasasının 345. maddesinde yer alan özel belgede sahtecilik suçunu mu oluşturacağı değerlendirilmelidir.
Yerel Mahkeme direnme hükmü, bu itibarla usul ve yasaya aykırı olup bozulmasına karar verilmelidir.
Sonuç: Açıklanan nedenlerle Yerel mahkeme direnme hükmünün BOZULMASINA, dosyanın mahalline gönderilmek üzere Yargıtay C. Başsavcılığına tevdiine, 02.05.2000 günü tebliğnamedeki düşünceye aykırı olarak oybirliği ile karar verildi.(¤¤)
Full & Egal Universal Law Academy