Asia C-412/03
Hotel Scandic Gåsabäck AB
vastaan
Riksskatteverket
(Regeringsrättenin esittämä ennakkoratkaisupyyntö)
Kuudes arvonlisäverodirektiivi – 2 artikla, 5 artiklan 6 kohta ja 6 artiklan 2 kohta – Aterioiden tarjoaminen työpaikkaruokalassa omakustannushintaa halvemmalla – Veron peruste
Julkisasiamies D. Ruiz-Jarabo Colomerin ratkaisuehdotus 23.11.2004
Yhteisöjen tuomioistuimen tuomio (ensimmäinen jaosto) 20.1.2005
Tuomion tiivistelmä
Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Verolliset liiketoimet – Vastikkeellisen tavaroiden luovutuksen ja palvelujen suorituksen käsite – Liiketoimet, joista on suoritettu luovutetun tavaran tai suoritetun palvelun omakustannushintaa alhaisempi vastike, kuuluvat vastikkeellisen tavaroiden luovutuksen ja palvelujen suorituksen käsitteeseen – Kansallista lainsäädäntöä, jonka mukaan kyseisiä liiketoimia on pidettävä tavaran tai palvelun ottamisena omaan käyttöön, ei voida hyväksyä
(Neuvoston direktiivin 77/388 2 artikla, 5 artiklan 6 kohta ja 6 artiklan 2 kohta)
Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta annetun kuudennen direktiivin 77/388 2 artiklaa sekä 5 artiklan 6 kohtaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa, joista viimeksi mainituissa vastikkeellisiin tavaraluovutuksiin tai palvelusuorituksiin rinnastetaan arvonlisäverotuksessa eräät tapahtumat, joissa verovelvollinen ei tosiasiassa saa vastiketta, on tulkittava niin, että niiden kanssa ristiriidassa on kansallinen lainsäädäntö, jonka mukaan tavaran tai palvelun ottamisena omaan käyttöön viimeksi mainituissa säännöksissä tarkoitetulla tavalla on pidettävä liiketoimea, josta on todella suoritettu vastike, vaikka tämä vastike on luovutetun tavaran tai suoritetun palvelun omakustannushintaa alhaisempi.
Se seikka, että liiketoimi suoritetaan omakustannushinnan ylittävään tai alittavaan hintaan, on näet merkityksetön siltä osin, voidaanko liiketoimi määrittää ”vastikkeelliseksi” 2 artiklassa tarkoitetulla tavalla, sillä viimeksi mainittu käsite edellyttää ainoastaan suoraa yhteyttä kyseisen tavaraluovutuksen tai palvelusuorituksen sekä verovelvollisen todella saaman vastikkeen välillä. Näin ollen tilanteessa, jossa asianomainen tapahtuma on vastikkeellinen, 5 artiklan 6 kohtaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa ei sovelleta, sillä viimeksi mainitut säännökset koskevat ainoastaan vastikkeettomia tapahtumia.
(ks. 22–24 ja 30 kohta sekä tuomiolauselma)
YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (ensimmäinen jaosto)
20 päivänä tammikuuta 2005 (*)
Kuudes arvonlisäverodirektiivi – 2 artikla, 5 artiklan 6 kohta ja 6 artiklan 2 kohta – Aterioiden tarjoaminen työpaikkaruokalassa omakustannushintaa halvemmalla – Veron peruste
Asiassa C-412/03,
jossa on kyse EY 234 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Regeringsrätten (Ruotsi) on esittänyt 29.9.2003 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut yhteisöjen tuomioistuimeen 3.10.2003, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
Hotel Scandic Gåsabäck AB
vastaan
Riksskatteverket,
YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN (ensimmäinen jaosto),
toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja P. Jann sekä tuomarit K. Lenaerts (esittelevä tuomari), J. N. Cunha Rodrigues, E. Juhász ja M. Ilešič,
julkisasiamies: D. Ruiz-Jarabo Colomer,
kirjaaja: hallintovirkamies K. Sztranc,
ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä ja 21.10.2004 pidetyssä istunnossa esitetyn,
ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
– Ruotsin hallitus, asiamiehinään A. Kruse et K. Wistrand,
– Tanskan hallitus, asiamiehenään J. Molde,
– Kreikan hallitus, asiamiehinään M. Apessos, V. Pelekou ja I. Pouli,
– Suomen hallitus, asiamiehenään A. Guimaraes-Purokoski,
– Euroopan yhteisöjen komissio, asiamiehinään D. Triantafyllou ja L. Ström,
kuultuaan julkisasiamiehen 23.11.2004 pidetyssä istunnossa esittämän ratkaisuehdotuksen,
on antanut seuraavan
tuomion
1 Ennakkoratkaisupyyntö koskee jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1; jäljempänä kuudes arvonlisäverodirektiivi) 2 artiklan, 5 artiklan 6 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan tulkintaa.
2 Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa asianosaisina ovat Hotel Scandic Gåsabäck AB (jäljempänä Scandic) ja Riksskatteverket (verohallinto) ja jossa on kyse veron perustan määrittämisestä yhtiön työntekijöilleen tarjoaman aterian osalta.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Yhteisön lainsäädäntö
3 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava ”verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta”.
4 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdan mukaan veron perusteena on tavaroiden luovutusten tai palvelujen suoritusten osalta pääsääntöisesti ”kaikki se, mikä muodostaa luovuttajan tai suorittajan näistä liiketoimista ostajalta, vastaanottajalta tai kolmannelta saaman tai saatavan vastikkeen, mukaan lukien näiden liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet”.
5 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 5 artiklan 6 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Vastikkeelliseen luovutukseen on rinnastettava yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvan tavaran ottaminen verovelvollisen omaan tai hänen henkilöstönsä yksityiseen käyttöön, tavaran vastikkeeton luovutus taikka yleisesti ottaen käyttö yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin, jos tavara tai sen ainesosat oikeuttavat arvonlisäveron täyteen tai osittaiseen vähennykseen. Tällä ei kuitenkaan tarkoiteta tavaroiden ottamista yrityksen tarpeisiin vähäarvoisten lahjojen tai näytekappaleiden antamista varten.”
6 Tässä 5 artiklan 6 kohdassa tarkoitetun kaltaisen tavaran omaan käyttöön ottamisen osalta kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdassa on veron perusteen määrittämisestä seuraavanlainen erityissäännös:
”Veron perusteen on oltava:
– –
b) edellä 5 artiklan 6 – – kohdassa tarkoitettujen liiketoimien osalta näiden tai samanlaisten tavaroiden ostohinta, taikka ostohinnan puuttuessa näiden liiketoimien suoritushetkellä määrätty omakustannushinta;
– – .”
7 Palvelusuoritusten osalta kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin on rinnastettava:
a) yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvien tavaroiden ottaminen verovelvollisen omaan tai hänen henkilöstönsä yksityiseen käyttöön taikka yleisesti ottaen käyttö yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin, jos tavarat oikeuttavat arvonlisäveron täyteen tai osittaiseen vähennykseen;
b) verovelvollisen vastikkeettomasti omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai yleensä yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin suorittama palvelu.
– – ”
8 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan c alakohdan mukaan veron perusteena on ”edellä 6 artiklan 2 kohdassa tarkoitettujen liiketoimien osalta verovelvolliselle palvelujen suorituksesta aiheutuvien kustannusten määrä”.
Kansallinen lainsäädäntö
9 Mervärdesskattelagenin (Ruotsin arvonlisäverolaki; SFS 1994, nro 200; jäljempänä arvonlisäverolaki) 2 luvun 2 §:n 2 momentin mukaan tavaran ottamisena omaan käyttöön on pidettävä muun muassa sitä, kun verovelvollinen luovuttaa tavaran kolmannelle vastikkeetta tai sellaista vastiketta vastaan, jonka määrä alittaa saman lain 7 luvun 3 §:n 2 momentin a kohdan mukaisesti lasketun arvon, ja kun tällainen alennus ei ole markkinaolosuhteiden määräämä. Tämän kohdan mukainen arvo on tavaran tai vastaavan tavaran ostoarvo tai, jos tällaista arvoa ei ole, käyttöönottohetken mukainen omakustannushinta.
10 Arvonlisäverolain 2 luvun 5 §:n 1 momentin mukaan palvelun ottamisella omaan käyttöön tarkoitetaan sitä, kun verovelvollinen suorittaa, suorituttaa tai muulla tavoin tarjoaa palvelun verovelvolliselle itselleen tai tämän henkilökunnalle yksityisiin tarpeisiin taikka verovelvollisen harjoittaman toiminnan ulkopuoliseen tarkoitukseen, mikäli palvelu tarjotaan vastikkeetta tai sellaista vastiketta vastaan, jonka määrä alittaa saman lain 7 luvun 3 §:n 2 momentin b kohdan mukaisesti lasketun arvon, ja kun tällainen alennus ei ole markkinaolosuhteiden määräämä. Viimeksi mainitusta säännöksestä seuraa, että kyseisenä arvona on palvelun suorittamisesta aiheutuneet kustannukset omaan käyttöön ottamisen hetkellä.
11 Arvonlisäverolain 7 luvun 2 §:n 1 momentin mukaan näin tapahtuvasta tavaraluovutuksesta tai palvelusuorituksesta kannettavan veron perusteena on saman lain 7 luvun 3 §:n 2 momentin a tai b kohdan mukaisesti laskettu arvo.
Pääasian oikeudenkäynti ja ennakkoratkaisukysymykset
12 Scandic toimii Ruotsissa hotelli- ja ravintola-alalla. Se tarjoaa noin 25 henkilön suuruiselle henkilökunnalleen mahdollisuuden lounaaseen tiettyyn hintaan yrityksen työpaikkaruokalassa.
13 Henkilökuntaan kuuluva maksaa ateriasta hinnan, joka ylittää Scandicille siitä syntyneet kustannukset. Tulevaisuudessa hinta saattaa kuitenkin olla kustannuksia alempi. Henkilökunta-aterian veroseurausten selvittämiseksi Scandic tiedusteli Skatterättsnämndeniltä (verotusta koskevia ennakkotietoja antava erityinen lautakunta), onko henkilökunta-aterian tarjoaminen elintarvikkeiden luovutusta (verokanta 12 %) vai palvelusuoritus (verokanta 25 %) ja johtaako yrityksen tavaraluovutuksesta tai palvelusuorituksesta aiheutuneita kustannuksia alempaan hintaan tarjoama ateria omaan käyttöön ottamista koskevien arvonlisäverolain säännösten mukaiseen verotukseen vai onko kyseisenä veron perusteena työntekijän maksama hinta.
14 Skatterättsnämnden katsoi 10.6.2002 antamassaan ennakkotiedossa, että Scandicin henkilökunnalleen tarjoamaa ateriaa oli pidettävä palvelusuorituksena ja että sitä verotettiin arvonlisäverolain 2 luvun 5 §:n 1 momentin ja 7 luvun 3 §:n 2 momentin b kohdan säännösten mukaisesti, mikäli lounaan hinta oli Scandicin kustannuksia alempi.
15 Scandic valitti ennakkotiedosta Regeringsrätteniin (korkein hallinto-oikeus). Yhtiö katsoi, että kyseisen aterian tarjoamista henkilökunnalle on pidettävä tavaraluovutuksena eikä palvelusuorituksena ja ettei omaan käyttöön ottamista koskevia säännöksiä voida soveltaa sen vuoksi, että henkilökunta maksaa tuosta ateriasta vastikkeen.
16 Regeringsrätten totesi, että arvonlisäverolain mukaan omaan käyttöön otettujen palveluiden suorituksia ja tavaroiden luovutuksia verotetaan sekä siinä tapauksessa, että käyttöönotto tapahtuu vastikkeetta, että myös siinä tapauksessa, että se tapahtuu tavaran osto- tai omakustannushintaa taikka – palvelun ollessa kyseessä – palvelusuorituksesta aiheutuneita kustannuksia alhaisemmasta vastikkeesta. Pääasian oikeudenkäynnissä kysymys on siitä, onko tämä kansallinen lainsäädäntö ristiriidassa kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan, 5 artiklan 6 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan kanssa.
17 Näin ollen Regeringsrätten on lykännyt asian ratkaisua ja esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1) Onko siinä tapauksessa, että Regeringsrätten asian ratkaistessaan katsoo, että yhtiön suoritus on tavarantoimitus, kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklaa ja 5 artiklan 6 kohtaa tulkittava siten, että nämä säännökset estävät sellaisen jäsenvaltion lainsäädännön, jonka mukaan tavaran ottamisella omaan käyttöön tarkoitetaan sitä, että verovelvollinen luovuttaa tavaran sellaista vastiketta vastaan, jonka määrä alittaa kyseessä olevan tai samanlaisen tavaran taikka kyseessä olevien tai samanlaisten tavaroiden ostoarvon tai ostoarvon puuttuessa omakustannushinnan?
2) Onko siinä tapauksessa, että Regeringsrätten asian ratkaistessaan katsoo, että yhtiön suoritus on tarjoilupalvelu, kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa tulkittava siten, että nämä säännökset estävät sellaisen jäsenvaltion lainsäädännön, jonka mukaan palvelun ottamisella omaan käyttöön tarkoitetaan sitä, että verovelvollinen suorittaa, teettää tai muulla tavalla ottaa palvelun omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai muuhun liiketoimintaan kuulumattomaan tarkoitukseen, jos palvelu suoritetaan sellaista vastiketta vastaan, jonka määrä alittaa palvelun suorittamisen kustannukset?”
Ennakkoratkaisukysymykset
18 Yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyt kysymykset koskevat veron perusteen määrittämistä verovelvollisen sellaisesta tavaraluovutuksesta tai palvelusuorituksesta, jonka tämä tarjoaa henkilökuntaansa kuuluville omakustannushintaa edullisemmin. Kysymysten tarkoituksena on tehdä kansalliselle tuomioistuimelle mahdolliseksi arvioida kuudennen arvonlisäverodirektiivin 5 artiklan 6 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan säännökset täytäntöönpanevan arvonlisäverolain yhteensopivuutta tuon direktiivin kanssa tilanteessa, jossa tavaraluovutus tai palvelusuoritus todella on vastikkeellinen mutta jossa tämä vastike on alempi kuin tavaran tai palvelun omakustannushinta.
19 Kreikan ja Ruotsin hallitukset ovat sitä mieltä, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin 5 artiklan 6 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan säännöksin laajennetaan verollisten liiketoimien alaa niin, että arvonlisävero koskee myös sellaisia tavaroiden tai palvelujen siirtymisiä, jotka eivät ole ”vastikkeellisia” tuon direktiivin 2 artiklassa tarkoitetulla tavalla. Näistä samoista säännöksistä seuraa niitä yhdessä direktiivin 11 artiklan A kohdan kanssa luettaessa, että direktiivillä on tarkoitus estää se, että verovelvollisella tai tämän henkilökuntaan kuuluvilla on perusteettomia oikeuksia tavallisiin kuluttajiin nähden (asia C-415/98, Bakcsi, tuomio 8.3.2001, Kok. 2001, S. I-1831, 42 kohta ja yhdistetyt asiat C-322/99 ja C-323/99, Fischer ja Brandenstein, tuomio 17.5.2001, Kok. 2001, s. I‑4049, 56 kohta). Vastaavasti kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä säädetään verolliseksi vastikkeettomien siirtymisten ohella myös omakustannushintaa halvemmalla tapahtuneet siirtymiset.
20 Sitä vastoin Euroopan yhteisöjen komissio ja Tanskan hallitus katsovat, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin 5 artiklan 6 kohtaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa sovelletaan sanamuotonsa mukaisesti yksinomaan vastikkeettomiin tapahtumiin. Direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdan mukaan veron perusteena on työntekijän työnantajalle todella suorittama vastike silloinkin, kun tämä vastike on tarjotun aterian omakustannushintaa alhaisempi.
21 Tältä osin on huomattava, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdan yleissäännön mukaisesti veron perusteena vastikkeellisessa tavaraluovutuksessa tai palvelusuorituksessa on verovelvollisen tästä hyvästä todella saama vastike. Vastikkeena on siis subjektiivinen arvo eli todella saatu vastike eikä objektiivisin perustein arvioitu arvo (ks. asia 154/80, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, tuomio 5.2.1981, Kok. 1981, s. 445, Kok. Ep. VI, s. 23, 13 kohta; asia 230/87, Naturally Yours Cosmetics, tuomio 23.11.1988, Kok. 1988, s. 6365, 16 kohta; asia C-126/88, Boots Company, tuomio 27.3.1990, Kok. 1990, s. I-1235, 19 kohta; asia C-258/95, Fillibeck, tuomio 16.10.1997, Kok. 1997, s. I-5577, 13 kohta ja asia 404/99, komissio v. Ranska, tuomio 29.3.2001, Kok. 2001, s. I‑2667, 38 kohta). Lisäksi vastikkeen on oltava rahassa ilmaistavissa (em. asia Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, tuomion 13 kohta; em. asia Naturally Yours Cosmetics, tuomion 16 kohta ja em. asia Fillibeck, tuomion 14 kohta).
22 Kuten julkisasiamies on ratkaisuehdotuksensa 35 kohdassa aivan oikein todennut, se seikka, että liiketoimi suoritetaan omakustannushinnan ylittävään tai alittavaan hintaan, on merkityksetön siltä osin, voidaanko liiketoimi määrittää ”vastikkeelliseksi”. Viimeksi mainittu käsite näet edellyttää ainoastaan suoraa yhteyttä kyseisen tavaraluovutuksen tai palvelusuorituksen sekä verovelvollisen todella saaman vastikkeen välillä (ks. vastaavasti asia 102/86, Apple and Pear Development Council, tuomio 8.3.1988, Kok. 1988, s. 1443, 12 kohta).
23 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 5 artiklan 6 kohdassa ja 6 artiklan 2 kohdassa rinnastetaan vastikkeellisiin tavaraluovutuksiin tai palvelusuorituksiin eräät tapahtumat, joissa verovelvollinen ei tosiasiassa saa vastiketta. Näillä säännöksillä pyritään turvaamaan verovelvollisen, joka ottaa omaan käyttöön tavaran tai joka suorittaa palvelun omiin tai henkilökuntansa tarpeisiin, yhdenvertainen kohtelu verrattuna kuluttajaan, joka hankkii samanlaisen esineen tai palvelun (ks. asia C-230/94, Enkler tuomio 26.9.1996, Kok. 1996, s. I-4517, 35 kohta; em. asia Fillibeck, tuomion 25 kohta ja em. yhdistetyt asiat Fischer ja Brandenstein, tuomion 56 kohta). Tämän tarkoituksen toteuttamiseksi 5 artiklan 6 kohdassa ja 6 artiklan 2 kohdan a alakohdassa estetään se, että verovelvollinen, joka on voinut vähentää arvonlisäveron yritykselleen ostamansa tavaran osalta, välttyy maksamasta kyseistä veroa ottaessaan tuon tavaran yrityksen liikeomaisuudesta omaan tai henkilökuntansa käyttöön ja saa siten aiheetonta etua verrattuna kuluttajaan, joka tavaran ostaessaan maksaa arvonlisäveron (ks. Asia C-20/91, De Jong, tuomio 6.5.1992, Kok. 1992, s. I‑2847, 15 kohta; em. asia Enkler, tuomion 33 kohta; em. asia Bakcsi, tuomion 42 kohta ja em. yhdistetyt asiat Fischer ja Brandenstein, tuomion 56 kohta). Samoin kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdassa estetään se, että verovelvollinen tai sen henkilökuntaan kuuluva saa verotta kyseisen verovelvollisen palvelusuorituksia, joiden osalta yksityishenkilön olisi maksettava arvonlisäveroa.
24 Ennakkoratkaisupyynnöstä käy ilmi, että jatkossakin Scandicin henkilökuntaan kuuluvat maksavat todella vastiketta yhtiön tarjoamista aterioista. Koska kyseinen tapahtuma on vastikkeellinen kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklassa tarkoitetulla tavalla, direktiivin 5 artiklan 6 kohtaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa ei sovelleta. Viimeksi mainitut säännökset nimittäin koskevat arvonlisäverotuksessa ainoastaan vastikkeellisiin liiketoimiin rinnastettavia vastikkeettomia tapahtumia.
25 Ruotsin hallituksen mukaan kuudennen arvonlisäverodirektiivin 5 artiklan 6 kohdan ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan tarkoitus ja tehokas vaikutus vaarannetaan, jos nimellisestä vastikkeesta suoritettu liiketoimi ei kuulu näiden säännösten soveltamisalaan. Arvonlisäveron maksaminen voitaisiin näet suureksi osaksi välttää, mikäli verovelvollinen tai sen työntekijä voisi saada tavaran tai palvelun nimellistä korvausta vastaan ja tulla verotetuksi tällaisen vastikkeen nojalla.
26 Tältä osin on todettava, ettei ennakkoratkaisupyynnöstä millään tavoin ilmene, että Scandicin henkilökuntaan kuuluvien yhtiön työpaikkaruokalassa saadusta ateriasta maksama summa on jatkossa nimellinen. Missään tapauksessa Ruotsin hallituksen esiin tuoma vaara ei voi antaa aihetta muuhun kuin siihen, että asianomainen jäsenvaltio esittää kyseisen direktiivin 27 artiklan mukaisen pyynnön poikkeustoimista veropetosten tai veronkierron estämiseksi.
27 Ruotsin hallitus huomauttaa lisäksi, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdan mukaisesti verollisten liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet kuuluvat veron perusteeseen. Jos yritys tukee henkilökuntansa aterioita käyttäen ulkopuolisen ravintolayrityksen palveluja, se suorittaa suoraan tälle subventoimansa summan, joka tulee henkilökunnan ravintolayritykselle maksaman hinnan lisäksi. Tukea on tällöin pidettävä hintaan suoraan liittyvänä eränä, joka sellaisena kuuluu veron perusteeseen mainitun säännöksen nojalla. Yritystä, joka subventoi aterioita omia ravintolapalvelujaan tarjoten, on verotettava vastaavalla tavalla.
28 Tältä osin on todettava, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdan yleissäännön mukaisesti veron perusteena on tavaraluovutuksen tai palvelusuorituksen osalta verovelvollisen ”ostajalta, vastaanottajalta tai kolmannelta” todella saama vastike, ”mukaan lukien näiden liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet”.
29 Lauseenosa, johon Ruotsin hallitus viittaa, koskee tilanteita, joissa on kolme osapuolta: tuen antaja, tavaran luovuttava tai palvelun suorittava taho, joka saa tuen hyväkseen, ja tavaran ostaja tai palvelun vastaanottaja (ks. Asia C-184/00, Office des produits wallons, tuomio 22.11.2001, Kok. 2001, s. I‑9115, 10 kohta). Esillä olevassa tapauksessa on vain kaksi osapuolta eli Scandic tavaran luovuttavana tai palvelun suorittavana tahona sekä sen henkilökunta. Lisäksi – kuten kuudennen arvonlisäverodirektiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdasta selvästi ilmenee – vastikkeen antaa aina ”ostaja, vastaanottaja tai kolmas”, eikä siis koskaan tavaran luovuttaja tai palvelun suorittaja. Verovelvollisen itsensä henkilökunnalleen tarjoamasta ateriasta vastuulleen ottama kustannuserä ei siis voi kuulua tapahtumasta menevän veron perusteeseen.
30 Edellä todetusta seuraa, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklaa, 5 artiklan 6 kohtaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa on tulkittava niin, että niiden kanssa ristiriidassa on kansallinen lainsäädäntö, jonka mukaan tavaran tai palvelun ottamisena omaan käyttöön on pidettävä liiketoimea, josta on todella suoritettu vastike, vaikka tämä vastike on luovutetun tavaran tai suoritetun palvelun omakustannushintaa alhaisempi.
Oikeudenkäyntikulut
31 Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä yhteisöjen tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla yhteisöjen tuomioistuin (ensimmäinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17 päivänä toukokuuta 1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 2 artiklaa, 5 artiklan 6 kohtaa ja 6 artiklan 2 kohdan b alakohtaa on tulkittava niin, että niiden kanssa ristiriidassa on kansallinen lainsäädäntö, jonka mukaan tavaran tai palvelun ottamisena omaan käyttöön on pidettävä liiketoimea, josta on todella suoritettu vastike, vaikka tämä vastike on luovutetun tavaran tai suoritetun palvelun omakustannushintaa alhaisempi.
Allekirjoitukset
* Oikeudenkäyntikieli: ruotsi.
Top