Zur Steuerfreiheit von Besorgungsleistungen im Zusammenhang mit Opern-Eintrittskarten
ECLI:DE:BFH:2018:U.250418.XIR16.16.0
BFH XI. Senat
UStG § 3 Abs 11 ,
UStG § 4 Nr 20 Buchst a S 1 ,
EGRL 112/2006 Art 28 ,
BGB § 667 ,
HGB § 384 Abs 2 ,
UStG VZ 2011 ,
UStG VZ 2012
vorgehend Sächsisches Finanzgericht , 09. Juni 2016, Az: 8 K 337/16
LeitsätzeBeschafft der einen Hotelservice anbietende Unternehmer im eigenen Namen, jedoch für Rechnung des ihn jeweils beauftragenden Hotelgastes Eintrittskarten, die zum Besuch einer Oper berechtigen, liegt eine Besorgungsleistung i.S. von § 3 Abs. 11 UStG vor, die steuerfrei ist, wenn die Umsätze der Oper der Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG unterliegen.
TenorDie Revision des Beklagten gegen das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 9. Juni 2016 8 K 337/16 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.
TatbestandI.Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist alleiniger Rechtsnachfolger der A GbR (GbR), die in den Jahren 2011 und 2012 (Streitjahre) einen Hotelservice betrieb.
Die GbR besorgte Eintrittskarten für Veranstaltungen der X Oper (Oper). Sie bestellte nach Bestätigung des Kundenauftrags die gewünschten Eintrittskarten. Auf ein vom Veranstalter vorgehaltenes Kontingent mit Abnahmeverpflichtung konnte die GbR nicht zurückgreifen. Die Eintrittskarten wurden von ihr bezahlt und nach Aushändigung an den Auftraggeber per Post oder persönlich weitergegeben. Der Auftraggeber wiederum zahlte an die GbR. Bei kurzfristigen Besorgungsaufträgen erhielt die GbR entweder eine Barzahlung unmittelbar mit der Beauftragung durch den jeweiligen Hotelgast oder ein Entgelt, das als Auslage auf das Hotelzimmer des Auftraggebers gebucht wurde. Die Vergütung umfasste den Preis der Eintrittskarten und ein variables Entgelt für den Aufwand der GbR.
Ein Recht auf Rückvergütung für den Fall, dass der Auftraggeber die von der GbR besorgten Eintrittskarten nicht mehr benötigte, bestand nicht. Bei Stornierung des Besorgungsauftrags nach Ankauf von Eintrittskarten hatte der Auftraggeber die Kosten zu tragen.
Die GbR sah in ihren Umsatzsteuerjahreserklärungen für die Streitjahre 2011 und 2012 vom 26. Oktober 2012 die mit der Besorgung von Eintrittskarten zusammenhängenden Umsätze in Höhe von ... € (2011) bzw. ... € (2012) als steuerfrei an.
Nach einer bei der GbR durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung unterwarf der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Umsätze im Zusammenhang mit der Beschaffung von Eintrittskarten (gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes --UStG--) dem ermäßigten Steuersatz von 7 % (Umsatzsteuer-Änderungsbescheide vom 13. November 2013 und 16. Juli 2014). Die GbR habe beim Kauf der Eintrittskarten auf eigene Rechnung gehandelt. Selbst wenn man ein Handeln auf fremde Rechnung unterstelle, seien die betreffenden Umsätze der GbR steuerpflichtig. Denn sie habe das personenbezogene Merkmal für eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 20 Buchst. a (Satz 1) UStG, dass der Umsatz von einer kulturellen Einrichtung einer Gebietskörperschaft oder eines mittels Bescheinigung gleichgestellten Trägers erbracht werde, nicht erfüllt.
Die hiergegen eingelegten Einsprüche wurden als unbegründet zurückgewiesen (Einspruchsentscheidung vom 15. Februar 2016).
Die anschließende Klage hatte dagegen Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 158 veröffentlicht. Das FG führte zur Begründung seiner Entscheidung aus, die GbR habe in eigenem Namen, aber für fremde Rechnung gehandelt. Die wirtschaftlichen Folgen hätten allein denjenigen treffen sollen, der die GbR mit der Besorgung von Eintrittskarten beauftragt habe. Der jeweilige Auftraggeber habe einmal besorgte Eintrittskarten in jedem Fall zu bezahlen gehabt, auch wenn er den mit der Eintrittskarte verbundenen Anspruch auf die Leistung der Oper nicht habe wahrnehmen können oder wollen. Die GbR mache nicht zum Eigenhändler, dass sie über den Preis der Eintrittskarte hinaus im Regelfall eine Vergütung erhalten habe. § 396 des Handelsgesetzbuches (HGB) billige dem Kommissionär, der definitionsgemäß für fremde Rechnung handele (§ 383 Abs. 1 HGB), einen Aufwendungsersatzanspruch und einen Provisionsanspruch zu. Ob der Kommissionär über diese Ansprüche gegenüber dem Auftraggeber unter --wie es das FA zu verlangen scheine-- Ausweis eines über dem Eintrittskartenpreis liegenden Betrags gesondert Rechnung lege oder nicht, vermag an dem Handeln für fremde Rechnung nichts zu ändern.
Die GbR habe mithin die Voraussetzungen des § 3 Abs. 11 UStG erfüllt mit der Folge, dass die Leistung der Oper als an sie erbracht gelte und eine solche Leistung von ihr an den jeweiligen Auftraggeber als erbracht fingiert werde.
Die mit der Leistung der Oper identische Leistung der GbR an ihren jeweiligen Auftraggeber unterliege der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG für u.a. Umsätze von Einrichtungen der Länder, die wie hier aus Theatern oder Orchestern bestünden. Mit der Anknüpfung an Umsätze von Einrichtungen des Bundes, der Länder, der Gemeinden oder der Gemeindeverbände definiere § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG jedenfalls kein personenbezogenes Merkmal, das die Wirkung der Fiktion nach § 3 Abs. 11 UStG, die auch in der Anwendung von Steuerbefreiungsvorschriften liege, beschränken könne.
Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.
Das FG verkenne, dass schon keine Besorgungsleistung i.S. von § 3 Abs. 11 UStG vorliege. Die GbR sei im eigenen Namen und auf eigene Rechnung tätig geworden. In dem vom jeweiligen Auftraggeber zu zahlenden Gesamtbetrag sei sowohl der Eintrittspreis für die Oper als auch ein Entgelt für die Besorgungsleistung enthalten gewesen. Es sei hierbei unerheblich, dass auf der jeweils ausgehändigten Eintrittskarte der betreffende Eintrittspreis ausgewiesen gewesen sei.
Selbst wenn die GbR im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung tätig geworden wäre, wäre die Besorgungsleistung nicht steuerfrei. Die Steuerbefreiung i.S. von § 4 Nr. 20 Buchst. a (Satz 1) UStG setze das personenbezogene Merkmal voraus, dass der Umsatz von einer kulturellen Einrichtung einer Gebietskörperschaft oder von einer ihr gleichgestellten kulturellen Einrichtung anderer Träger erbracht werden müsse. Nicht ausreichend sei, wenn --wie hier-- der betreffende Umsatz von einem anderen Unternehmer erbracht werde.
Zwar würden im Falle einer Dienstleistungskommission i.S. von § 3 Abs. 11 UStG Leistungen der Leistungskette bezüglich ihres Leistungsinhalts gleich behandelt (Abschn. 3.15 Abs. 2 Satz 1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses --UStAE--). Personenbezogene Merkmale der an der Leistungskette Beteiligten seien jedoch für jede Leistung gesondert in die jeweilige umsatzsteuerrechtliche Beurteilung einzubeziehen (Abschn. 3.15 Abs. 3 Satz 1 UStAE). Zwischenhändler von Eintrittskarten erfüllten die personenbezogenen Voraussetzungen nach § 4 Nr. 20 Buchst. a (Satz 1) UStG nicht. Die von ihnen ausgeführten Leistungen seien daher nicht steuerfrei.
Das FA beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Er tritt der Revision des FA entgegen und verteidigt die Vorentscheidung.
Ergänzend bringt der Kläger mit Bezug auf das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) Henfling u.a. vom 14. Juli 2011 C-464/10 (EU:C:2011:489, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2012, 470) vor, dass die nach Art. 28 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) geschaffene Fiktion auch die Anwendung der Steuerbefreiungen betreffe, ohne dabei zwischen personenbezogenen Merkmalen einerseits und sachbezogenen Merkmalen andererseits zu differenzieren.
EntscheidungsgründeII.Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
Das FG hat zu Recht entschieden, dass die von der GbR als Rechtsvorgängerin des Klägers erzielten Umsätze im Zusammenhang mit der Besorgung von Opern-Eintrittskarten gemäß § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 i.V.m. § 3 Abs. 11 UStG steuerfreie Besorgungsleistungen sind.
1. Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Für die Besteuerung eines Unternehmers (§ 2 Abs. 1 UStG) ist demnach maßgebend, ob und welche Lieferungen oder sonstige Leistungen von ihm erbracht werden.
2. Die GbR hat mit der Beschaffung der Opern-Eintrittskarten für die Hotelgäste Besorgungsleistungen i.S. von § 3 Abs. 11 UStG erbracht.
a) Nach § 3 Abs. 11 UStG liegt eine sogenannte Dienstleistungskommission vor, wenn ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet wird und er im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung handelt. In diesem Fall gilt die besorgte sonstige Leistung als an ihn und von ihm erbracht.
Diese Vorschrift setzt Art. 28 MwStSystRL, der inhaltlich seiner Vorgängerbestimmung Art. 6 Abs. 4 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) entspricht, um. Steuerpflichtige, die bei der Erbringung von Dienstleistungen im eigenen Namen, aber für Rechnung Dritter tätig werden, werden danach behandelt, als ob sie diese Dienstleistungen selbst erhalten und erbracht hätten.
b) § 3 Abs. 11 UStG fingiert eine Leistungskette. Die aus Sicht des Zivilrechts erbrachte Geschäftsbesorgungsleistung des eingeschalteten Unternehmers --hier der GbR-- wird mithin umsatzsteuerrechtlich negiert und eine bestimmte sonstige Leistung --hier die Berechtigung zum Besuch einer Oper-- zwischen dem eingeschalteten Unternehmer und seinem Auftraggeber --hier den beauftragenden Hotelgästen-- fingiert (vgl. dazu z.B. Lippross, Umsatzsteuer, 24. Aufl., S. 247; Martin in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 3 Rz 723; Bunjes/Leonard, UStG, 16. Aufl., § 3 Rz 296; Michl in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG § 3 Rz 200; Nieskens in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 3 Rz 2776; Abschn. 3.15 Abs. 1 Satz 2 UStAE).
c) Das FG hat zu Recht angenommen, dass solche Besorgungsleistungen i.S. von § 3 Abs. 11 UStG im Streitfall vorliegen.
aa) Die von der GbR besorgten Eintrittskarten berechtigten jeweils zum Besuch einer Oper. Hierbei handelt es sich um eine sonstige Leistung. Denn mit einer Eintrittskarte erwirbt der Inhaber das Recht, eine bestimmte Leistung des Verpflichteten --im Streitfall eine Opernaufführung durch deren Besuch-- in Empfang zu nehmen. Der wesentliche Inhalt des Geschäfts ist der mit dem Erwerb der Eintrittskarte verbundene Anspruch auf eine Dienstleistung. Der wirtschaftliche Gehalt der Leistung ist auf den Besuch einer bestimmten Veranstaltung gerichtet. Der Verkauf einer Eintrittskarte stellt daher keine Lieferung, sondern eine sonstige Leistung dar (vgl. dazu z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 3. Juni 2009 XI R 34/08, BFHE 226, 369, BStBl II 2010, 857, Rz 14, m.w.N.).
bb) Die GbR war in die Erbringung der von der Oper ausgeführten sonstigen Leistungen i.S. von § 3 Abs. 11 UStG auch eingeschaltet worden. Denn nach den vom FG getroffenen Feststellungen hat die GbR --was zwischen den Beteiligten im Übrigen nicht im Streit steht-- Eintrittskarten für Veranstaltungen der Oper im Kundenauftrag besorgt. Die Eintrittskarten wurden von ihr bezahlt und nach Aushändigung an den Auftraggeber, der wiederum an die GbR zahlte, per Post oder persönlich weitergegeben.
cc) Die in den Leistungseinkauf eingeschaltete GbR hat dabei im eigenen Namen gehandelt. Dies steht zwischen den Beteiligten nicht im Streit. Für die Anwendung des § 3 Abs. 11 UStG ist allein das Auftreten nach außen entscheidend. Nur wenn der eingeschaltete Unternehmer --wie im Streitfall-- im eigenen Namen auftritt, kann er als Kommissionär auftreten. Tritt er dagegen im fremden Namen auf, handelt er als Vermittler, die Leistungsbeziehung kommt dann allein zwischen seinem Auftraggeber und dem Dritten zustande (vgl. dazu Nieskens in Rau/ Dürrwächter, a.a.O., § 3 Rz 2778).
dd) Die GbR hat im Rahmen des betreffenden Leistungseinkaufs ferner auch auf fremde Rechnung gehandelt.
(1) Vom Eigenhändler unterscheidet sich der Dienstleistungskommissionär durch sein Handeln für fremde Rechnung. Im Innenverhältnis muss er für seinen Auftraggeber ein fremdes Geschäft besorgen und sich gemäß § 667 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB), § 384 Abs. 2 HGB verpflichten, seinem Auftraggeber das infolge seines ausgeführten Auftrags Erlangte herauszugeben (vgl. dazu Nieskens in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 3 Rz 2778; Lippross, a.a.O., S. 246). Die wirtschaftlichen Folgen der besorgten Leistung sollen bei einem Handeln für fremde Rechnung des Auftragnehmers entsprechend den zivilrechtlichen Vereinbarungen nur den Auftraggeber treffen (Fritsch in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 3 Rz 699.6).
(2) Dies ist hier der Fall. Das FG hat dazu festgestellt (FG-Urteil, S. 2 und 5), dass --was mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen nicht angegriffen ist und den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindet-- die von der GbR nur im Kundenauftrag bestellten und gezahlten Eintrittskarten nach Aushändigung an den Auftraggeber per Post oder persönlich weitergegeben wurden. Bestellungen von Eintrittskarten ohne vorherigen Kundenauftrag sind danach nicht erfolgt. Der beauftragende Hotelgast war zudem verpflichtet, die von der GbR einmal besorgten Eintrittskarten in jedem Fall zu bezahlen. Dies galt auch, wenn der Auftraggeber den mit der Eintrittskarte verbundenen Anspruch auf die Leistung der Oper nicht mehr hat wahrnehmen können oder wollen. Die wirtschaftlichen Folgen sollten mithin allein den Auftraggeber der GbR treffen. Danach hat das FG zutreffend angenommen, dass die GbR auch auf fremde Rechnung gehandelt hat.
(3) Dem Handeln auf fremde Rechnung steht --anders als das FA meint-- nicht entgegen, dass der jeweilige Auftraggeber mit dem an die GbR zu zahlenden Gesamtbetrag neben dem Eintrittspreis für die Oper auch ein Entgelt für deren Besorgungsleistung zu entrichten hatte. Denn der eingeschaltete Unternehmer hat für seine Geschäftsbesorgung einen Anspruch auf Aufwendungsersatz (§ 670 BGB, § 396 Abs. 2 HGB) und auf das für die Geschäftsbesorgung vereinbarte Entgelt bzw. die vereinbarte Provision (§ 675 BGB, § 396 Abs. 1 HGB; vgl. dazu Lippross, a.a.O., S. 246 f.). Das FG ist danach zu Recht davon ausgegangen, dass die GbR nicht zum Eigenhändler wurde, weil sie über den Preis der Eintrittskarte hinaus im Regelfall eine Vergütung in Gestalt eines variablen Entgelts für ihren Aufwand erhalten hat.
(4) Die GbR ist ebenso wenig deshalb als Eigenhändler zu behandeln, weil sie --wie es das FA zu verlangen scheint-- gegenüber ihren Auftraggebern neben dem Preis der Eintrittskarte nicht auch ihre Vergütung gesondert in Rechnung gestellt hat. Dem steht schon entgegen, dass die Gegenleistung für die Leistung des eingeschalteten Unternehmers nicht nur seine Provision --wie hier in Gestalt eines variablen Entgelts-- bzw. das vereinbarte Entgelt ist, sondern auch der Aufwendungsersatz, den der Auftraggeber dem Geschäftsbesorger schuldet (vgl. dazu Lippross, a.a.O., S. 247). Der eingeschaltete Unternehmer hat daher über die fiktive Leistung insgesamt abzurechnen, nicht über die umsatzsteuerrechtlich unbeachtliche Geschäftsbesorgungsleistung (vgl. dazu Michl in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 3 Rz 202; Martin in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 3 Rz 731; Bunjes/Leonard, a.a.O., § 3 Rz 296; Nieskens in Rau/ Dürrwächter, a.a.O., § 3 Rz 2795). Es steht --wie das FG gleichfalls zu Recht erkannt hat-- dem Handeln der GbR für fremde Rechnung danach nicht entgegen, dass sie gegenüber den beauftragenden Hotelgästen nicht unter gesondertem Ausweis ihres verdienten Entgelts Rechnung legte. Im Übrigen konnte der jeweilige Auftraggeber --wovon die Beteiligten übereinstimmend ausgehen-- aus der ihm von der GbR ausgehändigten Eintrittskarte den betreffenden Eintrittspreis entnehmen und somit auf das Entgelt für die Besorgungsleistung als Differenzbetrag zu dem von ihm entrichteten Entgelt offenkundig schließen.
d) Die GbR hat mithin --anders als das FA meint-- die Voraussetzungen des § 3 Abs. 11 UStG erfüllt mit der Folge, dass die Leistungen der Oper als an sie erbracht gelten und solche Leistungen von ihr an ihre Auftraggeber als erbracht fingiert werden (vgl. dazu auch EuGH-Urteil Henfling u.a., EU:C:2011:489, UR 2012, 470, Rz 34).
3. Diese sonstigen Leistungen der GbR i.S. von § 3 Abs. 11 UStG unterliegen --wie das FG zu Recht erkannt hat-- der Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG.
a) Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG fallenden Umsätzen sind nach § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG, der Art. 132 Abs. 1 Buchst. n MwStSystRL in nationales Recht umsetzt, steuerfrei die Umsätze unter anderem der Theater der Länder. Im Streitfall unterliegen die Leistungen der Oper als begünstigte bestimmte kulturelle Leistungen (Theater) eines bestimmten Leistungserbringers (Land) mithin --was zwischen den Beteiligten nicht im Streit steht-- der Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG (vgl. dazu z.B. Bunjes/ Heidner, a.a.O., § 4 Nr. 20 Rz 9; Kossack in Offerhaus/Söhn/ Lange, § 4 Nr. 20 UStG Rz 11; Lippross, a.a.O., S. 726). Die Steuerbefreiung kann der Veranstalter in Anspruch nehmen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 226, 369, BStBl II 2010, 857, Rz 31; vom 21. November 2013 V R 33/10, BFHE 244, 63, BFH/NV 2014, 800, Rz 17 ff.).
b) Die Leistungen der Leistungskette, d.h. die an den Auftragnehmer erbrachte und die von ihm ausgeführte Leistung, werden bezüglich ihres Leistungsinhalts gleich behandelt (so auch Abschn. 3.15 Abs. 2 Satz 1 UStAE). Die für die besorgte Leistung geltenden Vorschriften sind mithin auch auf die Besorgungsleistung entsprechend anzuwenden. Da sich die Fiktion des § 3 Abs. 11 UStG auf die Leistungen selbst und deren Inhalt bezieht, nicht aber auf die leistende Person (vgl. dazu BTDrucks 15/1562, S. 43; Bunjes/Leonard, a.a.O., § 3 Rz 298; ebenso Abschn. 3.15 Abs. 3 Satz 1 UStAE), sind die umsatzsteuerrechtlichen Merkmale der von dem Dritten besorgten Leistung --was wie hier vor allem für die Anwendung von Steuerbefreiungen gilt-- in gleicher Weise für die Besorgungsleistung des vom Auftraggeber mit der Geschäftsbesorgung betrauten Unternehmers maßgeblich. Die besorgte Leistung und die Besorgungsleistung teilen deshalb umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich das gleiche Schicksal; beide sind beispielsweise steuerpflichtig oder --wie hier-- steuerfrei (vgl. dazu auch Michl in Offerhaus/Söhn/Lange, § 3 UStG Rz 203).
c) Dem entspricht das Unionsrecht. Art. 28 MwStSystRL begründet eine juristische Fiktion zweier gleichartiger Dienstleistungen, die nacheinander erbracht werden. Dementsprechend wird der Wirtschaftsteilnehmer, der bei der Erbringung von Dienstleistungen hinzutritt, so behandelt, als ob er zunächst die fraglichen Dienstleistungen von dem Wirtschaftsteilnehmer erhalten hätte und anschließend diese Dienstleistungen dem Kunden selbst erbrächte (vgl. noch zu Art. 6 Abs. 4 der Richtlinie 77/388/EWG EuGH-Urteil Henfling u.a., EU:C:2011:489, UR 2012, 470, Rz 35). Die Bestimmung ist allgemein gefasst, ohne Beschränkungen in Bezug auf ihren Anwendungsbereich oder ihre Tragweite zu enthalten. Die mit dieser Vorschrift geschaffene Fiktion betrifft daher auch die Anwendung von nach der MwStSystRL vorgesehenen Befreiungen von der Mehrwertsteuer (vgl. noch zu Art. 6 Abs. 4 der Richtlinie 77/388/EWG EuGH-Urteil Henfling u.a., EU:C:2011:489, UR 2012, 470, Rz 36).
d) Danach gilt vorliegend die Steuerbefreiung für die Leistungen der Oper gemäß § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG gleichermaßen für die fraglichen Leistungen der GbR an ihre Auftraggeber. Die Steuerbefreiungen nach § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 und Buchst. b UStG weisen im Verhältnis zu anderen Befreiungen jedenfalls keine Besonderheiten auf, die es rechtfertigen könnten, sie vom Anwendungsbereich des § 3 Abs. 11 UStG auszunehmen. Soweit § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 oder Buchst. b UStG nur für den Veranstalter gilt, steht dies --anders als das FA meint-- einer Steuerbefreiung der im Streitfall fraglichen Leistungen nicht entgegen. Denn diese Veranstaltereigenschaft wird für die Leistungen in der Leistungskette nach § 3 Abs. 11 UStG ebenso fingiert. § 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 1 UStG findet mithin auf die i.S. von § 3 Abs. 11 UStG weitergeleiteten Leistungen der Oper Anwendung (vgl. Lippross, a.a.O., S. 248; zu § 4 Nr. 20 Buchst. b UStG ebenso Verfügung der Oberfinanzdirektion Frankfurt a.M. vom 8. Oktober 2008 S 7110 A - 2/86 - St 110, UR 2009, 250; a.A. Oelmaier in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 4 Nr. 20 Rz 9).
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.
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