BUNDESFINANZHOF Urteil vom 21.9.2016, X R 58/14
ECLI:DE:BFH:2016:U.210916.XR58.14.0
Teilwertbestimmung und voraussichtlich dauernde Wertminderung bei unbebauten Grundstücken
Leitsätze
1. NV: Gewährt eine Gemeinde Grundstückserwerbern ansiedlungspolitisch bedingte Vorzugspreise, beeinflussen diese den Teilwert vergleichbarer Grundstücke nur dann, wenn die Gemeinde mit den Vorzugspreisen den örtlichen Grundstücksmarkt so stark bestimmt, dass auch andere Eigentümer ihre Grundstücke nicht teurer verkaufen können (Anschluss an BFH-Urteil vom 8. September 1994 IV R 16/94, BFHE 176, 340, BStBl II 1995, 309).
2. NV: Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung ist in Bezug auf ein unbebautes Grundstück anzunehmen, wenn aus Sicht des Bilanzstichtags mehr Gründe für als gegen ein Andauern der Wertminderung sprechen. Eine allgemeingültige Frist für die erforderliche Dauer der Wertminderung gibt es hier nicht.
Tenor
Auf die Revision der Kläger wird das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 3. September 2014 7 K 1452/11 aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht Nürnberg zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.
Tatbestand 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2007 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt wurden. Der Kläger erzielt mit einem Gebrauchtwagenhandel Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Er ermittelt seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. 2 Der Kläger erwarb die beiden Teilflächen seines Betriebsgrundstücks, die eine wirtschaftliche Einheit bilden (im Folgenden daher vereinfachend als "Grundstück" bezeichnet), in den Jahren 1998 bzw. 2000. Der Kaufpreis für das 10 480 qm große Grundstück betrug insgesamt 486.040 DM (248.508,30 EUR) bzw. 23,71 EUR/qm. Einschließlich der Nebenkosten beliefen sich die Anschaffungskosten auf 255.906 EUR. Dieser Betrag ist in den Bilanzen des Klägers als Buchwert des Grundstücks ausgewiesen. 3 Der Kläger hatte bereits in seiner Bilanz zum 31. Dezember 2004 eine Teilwertabschreibung auf das Grundstück in Höhe von 140.961 EUR vorgenommen, die der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) aber nicht anerkannte, so dass es beim Ansatz der Anschaffungskosten blieb. Zum 31. Dezember des Streitjahres 2007 nahm der Kläger erneut eine Teilwertabschreibung von --anfänglich-- 141.978 EUR vor. 4 Dem liegt der folgende Sachverhalt zugrunde: Das Grundstück des Klägers liegt im Gebiet der Gemeinde G im Geltungsbereich des Bebauungsplans "Sondergebiet". Das Plangebiet befindet sich unmittelbar südlich einer in diesem Abschnitt in den Jahren 1997 bzw. 1999 für den Verkehr freigegebenen Autobahn. Eine Autobahn-Anschlussstelle grenzt direkt an das Sondergebiet an. Das Sondergebiet wurde durch einen privaten Investor erschlossen, der als Verkäufer der einzelnen Grundstücke auftrat. Nach dem Bebauungsplan waren für die Gewerbeflächen des Sondergebiets --neben dem Gebrauchtwagenhandel des Klägers-- die folgenden Nutzungen vorgesehen: - Bäuerlicher Handelshof, genossenschaftliche Direktvermarktung, touristisches Informationszentrum; - Lkw-Reparatur mit Werkstatt und Lkw-Waschanlage mit An- und Verkauf gebrauchter Lkw sowie Lkw-Teilen; - Billard-Café, Spielothek, Erotikmarkt; - Tankstelle für Pkw und Lkw, SB-Markt, Spielhalle, Pkw- und Lkw-Stellplätze; - Fast-Food-Restaurant mit "Drive-In"; - SB-Markt, Pkw- und Lkw-Stellplätze. 5 Keines dieser Projekte ist tatsächlich verwirklicht worden. Lediglich auf der für den SB-Markt vorgesehenen Parzelle wurde --nach einer späteren Änderung des Bebauungsplans-- in der Zeit nach 2004 ein Zollamt errichtet. Im Übrigen liegen die Flächen im Sondergebiet brach. 6 Ferner wies die Gemeinde unmittelbar nördlich der Autobahn --an die Wohnbebauung angrenzend-- ein Gewerbe- und Industriegebiet aus. Dort bot sie in der Zeit vor dem Streitjahr Gewerbeflächen zu den folgenden Preisen an: Kostenart nicht förderfähige Betriebe förderfähige Betriebe Bodenpreis (nicht erschlossen) 6,50 EUR/qm 6,50 EUR/qm Straßenanschluss 7,00 EUR/qm 2,80 EUR/qm Wasserversorgung Grundstücksfläche 1,55 EUR/qm 0,62 EUR/qm Entwässerung Grundstücksfläche 2,23 EUR/qm 0,89 EUR/qm Preis für das erschlossene Grundstück 17,28 EUR/qm 10,81 EUR/qm 7 Hinzu kam noch ein Betrag für die Wasserversorgung und Entwässerung der Geschossfläche, der von den Außenmaßen und der Geschosszahl der auf dem jeweiligen Grundstück errichteten Gebäude abhängig war. Die Nachfrage nach Gewerbegrundstücken zu den genannten Preisen war gering. Der Betrieb des Klägers ist nicht förderfähig. Die amtlichen Bodenrichtwerte für erschließungskostenpflichtige Gewerbegrundstücke in der Gemeinde G beliefen sich zum 31. Dezember der Jahre 2002 und 2006 auf jeweils 7,00 EUR/qm. 8 Das FA hat die Teilwertabschreibung unter Berufung auf die folgenden tatsächlichen Verkaufsvorgänge abgelehnt: Datum Lage Größe Kaufpreis je qm 08.10.1998 2 556 qm 275.696 DM
140.961 EUR 55,15 EUR/qm 16.08.2001 4 382 qm 295.785 DM
151.232 EUR 34,51 EUR/qm 27.02.2004 12 076 qm 351.049 EUR 29,07 EUR/qm 28.12.2005 3 919 qm 109.732 EUR 28,00 EUR/qm 9 Der Kauf vom 8. Oktober 1998 betrifft die Fläche, die im Bebauungsplan für die Nutzung "Billard-Café, Spielothek, Erotikmarkt" vorgesehen ist. Dieses Projekt wurde nicht realisiert. Der Kauf vom 16. August 2001 betrifft eine Fläche in der Ortslage der Gemeinde G, die nicht zum Sondergebiet gehört. Die Käufe vom 27. Februar 2004 und vom 28. Dezember 2005 beziehen sich auf das Grundstück, das anschließend mit dem Zollamt bebaut und an die Bundesrepublik Deutschland vermietet worden ist. 10 Die Kläger beriefen sich demgegenüber auf ein von ihnen vorgelegtes Privatgutachten, das von einem Mitglied des örtlichen Gutachterausschusses erstellt worden ist, sowie auf die folgenden, bei Zwangsversteigerungen erzielten Erlöse für Flächen in dem Sondergebiet: Datum Lage Größe Preis je qm 20.09.2011
(Tankstelle usw.) 9 638 qm 120.000 EUR 12,45 EUR/qm 20.09.2011 (Lkw-Reparatur usw.) 7 800 qm 45.000 EUR 5,77 EUR/qm 24.02.2012 9 316 qm 57.000 EUR 6,12 EUR/qm (bäuerlicher Handelshof usw.) 11 Der Einspruch gegen den Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheid für 2007 hatte in diesem Punkt keinen Erfolg. Im Klageverfahren brachten die Kläger vor, für den Erwerb des Grundstücks sei entscheidend gewesen, dass aufgrund der im Bebauungsplan vorgesehenen Nutzungen ein erheblicher Geschäftsverkehr im Umfeld des Gebrauchtwagenhandels zu erwarten war. Diese geschäftliche Erwartung habe sich aber nicht realisiert. In Kenntnis der tatsächlichen Sachlage wäre weder der Kläger noch ein Dritter bereit gewesen, den damals geforderten und gezahlten Preis zu entrichten. Der mit dem Zollamt zusammenhängende Verkehr sei für den Betrieb des Klägers uninteressant. 12 Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der die Kläger zuletzt noch eine Teilwertabschreibung von 98.000 EUR beantragt hatten, ab. Es bestünden bereits "Zweifel" am Vorliegen einer Wertminderung. Das von den Klägern vorgelegte Privatgutachten sei zum Nachweis einer Wertminderung ungeeignet, da es die Preise im Gewerbe- und Industriegebiet zugrunde lege, das Grundstück des Klägers aber nicht in diesem Gebiet liege. Die dortigen ansiedlungspolitisch bedingten Vorzugspreise seien bei der Wertermittlung für andere Grundstücke nicht zu berücksichtigen. Die im Zwangsversteigerungsverfahren gezahlten Preise könnten die Teilwertvermutung ebenfalls nicht widerlegen. Zu den Anschaffungskosten gehörten im Fall einer Zwangsversteigerung nicht nur die im Zuschlagbeschluss aufgeführten Beträge, sondern alle Verpflichtungen, die der Ersteigerer gegenüber dem Schuldner oder Dritten übernehme. Zudem bestehe der Erfahrungssatz, dass ein Grundstück in einer Zwangsversteigerung, die vom Gläubiger der ersten Hypothek betrieben werde, diesem zu einem außerordentlich geringen Gebot zugeschlagen werde, das nur wenig über "die tatsächlichen Anschaffungskosten" aussagen könne. Die vom FA angegebenen Vergleichsverkäufe zeigten, dass das Grundstück des Klägers wertbeständig sei. 13 Selbst wenn ein niedrigerer Teilwert unterstellt werde, wäre die Wertminderung nicht voraussichtlich dauernd. Die Nutzungsdauer eines unbebauten Grundstücks sei grundsätzlich unbeschränkt. Wertschwankungen seien daher nicht ungewöhnlich. Daher komme insbesondere dem Zeitmoment eine entscheidende Bedeutung zu. Wenn --wie hier-- weniger als zehn Jahre zwischen der Anschaffung und dem Begehren nach einer Teilwertabschreibung lägen, könne noch nicht von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung ausgegangen werden, auch wenn der Kläger in seiner Gewinnerwartung enttäuscht worden sei. Da er tatsächlich Gewinne erwirtschafte, handele es sich nicht um eine Fehlmaßnahme. Allein die Nichterzielung des erwarteten höheren Gewinns könne keine dauerhafte Wertminderung begründen. Zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2007 sei die weitere Entwicklung des Sondergebiets nicht mit der erforderlichen Sicherheit absehbar gewesen. Hierfür erscheine die unmittelbare Nähe zur Autobahn bzw. zum Grenzübergang wesentlich, die unverändert gegeben sei. 14 Die von den Klägern beantragte Beweiserhebung sei nicht erforderlich. Die Einholung eines Sachverständigengutachtens sei entbehrlich, weil das Gericht selbst über die Sachkunde zur Beurteilung der Dauerhaftigkeit der Wertminderung verfüge. Auch bedürfe es weder der beantragten Ortsbesichtigung noch der Vernehmung der Bürgermeisterin der Gemeinde, weil das entsprechende Vorbringen der Kläger vom Gericht als wahr unterstellt werde. 15 Mit ihrer Revision rügen die Kläger, das FG habe verkannt, dass die Preise, zu denen die Gemeinde die Grundstücke im benachbarten Gewerbe- und Industriegebiet anbiete, die üblichen Preise am örtlichen Grundstücksmarkt seien. Die Grundstückswerte im Sondergebiet seien sogar noch niedriger, da dort die Entfernung zum Ortszentrum größer sei als vom Gewerbe- und Industriegebiet aus. Selbst wenn der Kläger seinerzeit im Hinblick auf die erwartete gewerbliche Nachbarbebauung mit hoher Kundenfrequenz einen höheren Preis gezahlt habe, sei für die Teilwertermittlung wieder der übliche Preis maßgebend, sobald klar sei, dass die zugrunde gelegte Annahme nicht mehr eintreten werde. Die Preise, die für die mit dem Zollamt bebauten Grundstücke erzielt worden seien, seien nicht repräsentativ für die Verhältnisse im Sondergebiet, weil dieser Erwerber durch die langfristige Vermietung an die Bundesrepublik Deutschland eine sichere Rendite erzielen könne. 16 Maßgebend für die Teilwertschätzung seien vielmehr die im Zwangsversteigerungsverfahren erzielten Preise. Das FG habe die von den Klägern beantragte Beiziehung der Akten des Zwangsversteigerungsverfahrens unterlassen und ohne jeden Anhaltspunkt gemutmaßt, es gebe Zusatzkosten zum Zuschlagbetrag. Auch gebe es keinen Anhaltspunkt für den vom FG angenommenen Sonderfall, der Inhaber des erstrangigen Grundpfandrechts habe die Grundstücke ersteigert. Bei Versteigerungen handele es sich um frei zugängliche Bieterverfahren; der dort erzielte Preis entspreche dem Verkehrswert. 17 Das FG habe auch die voraussichtliche Dauerhaftigkeit der Wertminderung mit unzutreffenden Erwägungen abgelehnt. Das von ihm herangezogene Argument, der Wert des Grundstücks des Klägers werde entscheidend durch die Nähe zur Autobahn und zum Grenzübergang beeinflusst, spreche gerade für die --vom FG abgelehnte-- Heranziehung der im Gewerbe- und Industriegebiet von der Gemeinde angebotenen Kaufpreise. Nach zehn Jahren Brache ohne jede Bautätigkeit habe im Streitjahr 2007 eindeutig mehr für das endgültige Scheitern des Projekts gesprochen als für eine in absehbarer Zeit zu erwartende Realisierung. Der Umstand, dass der Kläger aus einer starken Kundenfrequenz höhere Gewinne als die tatsächlich erzielten erwartet habe, sei durchaus nicht irrelevant, da ein gedachter Erwerber für ein Grundstück, das den erwarteten Gewinn lagebedingt nicht erbringen könne, nicht so viel zahlen würde wie seinerzeit der Kläger. 18 Ferner rügen die Kläger, das FG habe ihre Beweisanträge übergangen. 19 Die Kläger --in Bezug auf den Gewerbesteuermessbescheid nur der Kläger-- beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheid 2007, jeweils vom 9. Juli 2009, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. Oktober 2011 dahingehend zu ändern, dass eine Teilwertabschreibung von 98.000 EUR gewinnmindernd berücksichtigt wird. 20 Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen. 21 Es äußert bereits Zweifel an der Zulässigkeit der Revision. In der Sache selbst schließt es sich dem FG an.
Entscheidungsgründe22 II. Die Revision ist zulässig. Das --nicht näher substantiierte-- Vorbringen des FA, die Kläger hätten das Datum des angefochtenen Urteils falsch bezeichnet, ist nicht nachvollziehbar.23 Das FG-Urteil ist am 3. September 2014 ergangen. Sowohl in der Revisionsschrift als auch in der dieser beigefügten Vollmacht sowie in der Revisionsbegründung nennen die Kläger das zutreffende Datum. Vor diesem Hintergrund erschließt sich dem Senat das gegenteilige Vorbringen des FA nicht, zumal der Senat auch bei einem --hier nicht einmal gegebenen-- Schreibfehler in der Datumsangabe grundsätzlich keine Zweifel an der eindeutigen Bezeichnung des angefochtenen Urteils hätte.III.24 Die Revision ist auch begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).25 Das FG ist zwar im Wesentlichen von zutreffenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen (dazu unten 1.). Allerdings halten weder seine Ausführungen zu der Frage, ob eine Wertminderung des Grundstücks eingetreten ist (unten 2.) noch die Erwägungen zur fehlenden voraussichtlichen Dauerhaftigkeit einer etwaigen Wertminderung (unten 3.) einer revisionsgerichtlichen Überprüfung stand. Weil der Senat die erforderliche Sachverhaltsaufklärung und -würdigung nicht selbst vornehmen kann, geht die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurü
