KOHTUJURISTI ETTEPANEK
JÁN MAZÁK
esitatud 25. juunil 2009(1)
Kohtuasi C‑247/08
Gaz de France – Berliner Investissement SA
versus
Bundeszentralamt für Steuern
(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Finanzgericht Köln (Saksamaa))
Asutamisvabadus – Direktiivi 90/435/EMÜ kohaldamisala – Mõiste „liikmesriigi äriühing” – Prantsuse õiguse alusel asutatud „société par actions simplifiée”
1. Finanzgericht Kölni (Saksamaa) esitatud eelotsuse küsimused juhivad taas kord Euroopa Kohtu tähelepanu nõukogu 23. juuli 1990. aasta direktiivile 90/435/EMÜ eri liikmesriikide emaettevõtjate ja tütarettevõtjate suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi kohta.(2)
2. Seekord on küsimuse all direktiivi 90/435 artikli 2 punkti a tõlgendamine koosmõjus sama direktiivi lisaga ning olenevalt sellele esimesele küsimusele antavast vastusest kõnealuse direktiivi võimalik vastuolu ühenduse esmase õigusega.
I. Õiguslik raamistik
A. Ühenduse õigus
Direktiiv 90/435
3. Vastavalt direktiivi 90/435 artiklile 2 tähendab kõnealuses direktiivis „liikmesriigi äriühing” iga äriühingut, mis vastab kolmele kumulatiivsele tingimusele. Esiteks peab äriühing tegutsema direktiivi 90/435 lisas loetletud vormis. Teiseks peab äriühing olema loetud liikmesriigi maksuseaduste kohaselt maksustamise mõttes selle riigi residendiks ning teda ei tohi pidada kolmanda riigiga sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingu sätete kohaselt Euroopa Ühenduse välise riigi residendiks. Kolmandaks peab äriühing kuuluma ilma valiku- või vabastamisvõimaluseta maksustamisele ühega direktiivi 90/435 artikli 2 lõike 1 punktis c nimetatud maksudest või muu maksuga, millega võidakse asendada mis tahes eespool nimetatud maks.
4. Prantsusmaa puhul olid direktiivi 90/435 lisa esialgse redaktsiooni punktis f nimetatud „société anonyme”, „société en commandite par actions”, „société à responsabilité limitée” ning riiklikud tööstus- ja äriettevõtted ja -ühingud.
5. Direktiivi 90/435 artikli 3 lõike 1 punkti a alusel loetakse kõnealuses direktiivis emaettevõtjaks liikmesriigi äriühing, millel on vähemalt 25%‑line osalus teise liikmesriigi äriühingu kapitalis. Seetõttu on tütarettevõtja poolt emaettevõtjale jaotatav kasum kõnealuse direktiivi artikli 5 lõike 1 kohaselt „maksust vabastatud”.
Direktiiv 2003/123/EÜ
6. Vastavalt nõukogu 22. detsembri 2003. aasta direktiivi 2003/123/EÜ, millega muudetakse direktiivi 90/435/EMÜ,(3) artikli 1 punktile 6 asendatakse direktiivi 90/435 lisa direktiivi 2003/123 lisa tekstiga. Selle muudatuse järgselt on kõnealuse lisa punkt f,(4) mis puudutab Prantsuse Vabariiki, sõnastatud järgmiselt:
„Prantsusmaa seaduste kohaselt tegutsevad äriühingud, mida nimetatakse „société anonyme”, „société en commandite par actions”, „société à responsabilité limitée”, „sociétés par actions simplifiées”, „sociétés d’assurances mutuelles”, „caisses d’épargne et de prévoyance”, „sociétés civiles”, millele kehtib automaatselt ettevõtte tulumaks, „coopératives”, „unions de coopératives”, tööstuslikud ja kaubanduslikud avalik-õiguslikud asutused ja äriühingud ning muud äriühingud, millele Prantsusmaa seaduste kohaselt kehtib Prantsusmaa ettevõtte tulumaks.”
7. Direktiivi 2003/123 põhjendus 4 märgib seoses direktiivi 90/435 kõnealuse muudatusega järgmist:
„(4) Direktiivi 90/435/EMÜ artiklis 2 on määratletud selle kohaldamisalasse kuuluvad ettevõtted. Lisas on toodud ettevõtete loetelu, mille suhtes direktiivi kohaldatakse. Teatud äriühinguvorme ei ole lisas toodud loetelus esitatud, kuigi need on liikmesriigi residentidest finantsasutused ning nende suhtes kehtib sealne ettevõtte tulumaks. Direktiivi 90/435/EMÜ kohaldamisala võib seega laiendada muudele üksustele, mis teostavad ühenduses piiriüleseid tegevusi ning vastavad kõikidele käesolevas direktiivis sätestatud tingimustele.”
8. Vastavalt direktiivi 2003/123 artikli 2 lõikele 1 pidid liikmesriigid direktiivi siseriiklikku õiguskorda üle võtma hiljemalt 1. jaanuariks 2005.
B. Siseriiklikud õigusnormid
Tulumaksuseadus
9. Tulumaksuseaduse (Einkommensteuergesetz) põhikohtuasjas kohaldatava redaktsiooni (edaspidi „EStG 1999”) § 44d sisaldab järgmisi sätteid:
„(1) Maksumaksja taotlusel ei maksustata kapitalitulu maksuga kapitalitulu [...], mida saab emaettevõtja, mille asukoht ega juhatus ei asu Saksamaal, ettevõtte tulumaksuseaduse § 1 lõike 1 punkti 1 tähenduses täieulatusliku maksukohustusega kapitaliühingu kasumi jaotamise või ettevõtte tulumaksu tagastamise tulemusena.
(2) Emaettevõtja on lõike 1 tähenduses äriühing, mis vastab käesoleva seaduse lisas 7 nimetatud direktiivi 90/435 artikli 2 tingimustele ning mille suhtes on tõendatud, et talle kuulus kapitalitulu maksuga maksustamise ajal § 44 lõike 1 teise lause järgi otseselt vähemalt üks neljandik täieulatusliku maksukohustusega kapitaliühingu kapitalist. Lisaks peab olema tõendatud, et see osalus on kestnud katkematult kaksteist kuud.”
10. EStG 1999 lisas korratakse direktiivi 90/435 artikli 2 ja direktiivi lisa sisu.
II. Asjaolud
11. Gaz de France – Berliner Investissement SA (edaspidi „põhikohtuasja kaebuse esitaja”), mis asub Prantsusmaal, tegutses 2002. aastani „société par actions simplifiée” (edaspidi „SAS”) õiguslikus vormis.(5) Alates 2002. aastast on see „société anonyme” (edaspidi „SA”). See on Berliinis (Saksamaa) asuva Gaz de France Deutschland GmbH (edaspidi „G-GmbH”) ainuosanik.
12. G-GmbH jaotas 1999. aastal põhikohtuasja kaebuse esitajale kasumi. G-GmbH pidas kõnealuselt jaotatud kasumilt kinni kapitalitulu maksu ja solidaarsusmaksu ning maksis need summad pädevale maksuameti harule.
13. Seejärel esitas põhikohtuasja kaebuse esitaja Bundesamt für Finanzen’ile (föderaalne maksuamet, edaspidi „BfF”)(6) taotluse kinnipeetud kapitalitulu maksu ja solidaarsusmaksu tagastamiseks.
14. BfF jättis 6. septembri 1999. aasta otsusega tagastamise taotluse rahuldamata põhjendusel, et põhikohtuasja kaebuse esitaja ei ole emaettevõtja EStG 1999 § 44d lõike 2 tähenduses koosmõjus direktiivi 90/435 artikliga 2, kuna SAS õiguslikku vormi ei ole nimetatud direktiivi 90/435 artikli 2 punkti a kohaldamisalasse kuuluvate äriühingute loetelus ning kuna äriühingute õiguslike vormide loetelu on lõplik.
15. BfF jättis vaide, mille põhikohtuasja kaebuse esitaja esitas BfF‑i kõnealuse otsuse peale, 27. mai 2002. aasta otsusega põhjendamatuse tõttu rahuldamata.
16. Põhikohtuasja kaebuse esitaja esitas BfF‑i 27. mai 2002. aasta otsuse peale kaebuse Finanzgericht Kölnile, leides, et SAS on üksnes SA alajaotus ning kuulub seega direktiivi 90/435 artikli 2 punkti a koosmõjus direktiivi lisa punktiga f kohaldamisalasse, hoolimata sellest, et seda ei ole sõnaselgelt nimetatud kõnealuses lisas.
III. Eelotsuse küsimused ja menetlus Euroopa Kohtus
17. Finanzgericht Köln otsustas menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule EÜ artikli 234 alusel järgmised eelotsuse küsimused:
„1. Kas direktiivi 90/435 artikli 2 punkti a koosmõjus sama direktiivi lisa punktiga f tuleb tõlgendada nii, et Prantsuse „société par actions simplifiée” õiguslikus vormis tegutsevat äriühingut saab juba enne 2005. aastat käsitada „liikmesriigi äriühinguna” selle direktiivi tähenduses ning seetõttu on talle tema Saksa tütarettevõtja poolt 1999. aastal jaotatud kasum direktiivi 90/435 artikli 5 lõike 1 alusel maksust vabastatud?
2. Kui esimesele küsimusele vastatakse eitavalt, siis kas direktiivi 90/435 artikli 2 punkt a koosmõjus sama direktiivi lisa punktiga f on vastuolus EÜ artiklitega 43 ja 48 või EÜ artikli 56 lõikega 1 ja EÜ artikli 58 lõike 1 punktiga a ning lõikega 3, kui ta vabastab koosmõjus direktiivi 90/435 artikli 5 lõikega 1 Saksa tütarettevõtja poolt jaotatava kasumi maksust küll Prantsuse emaettevõtja, mis tegutseb „société anonyme”, „société en commandite par actions” või „société à responsabilité limitée” õiguslikus vormis, mitte aga „société par actions simplifiée” õiguslikus vormis tegutseva Prantsuse emaettevõtja?”
18. Kirjalikud märkused on esitanud põhikohtuasja kaebuse esitaja, Saksamaa, Itaalia ja Ühendkuningriigi valitsus ning komisjon.
19. Põhikohtuasja kaebuse esitaja, Saksamaa ja Ühendkuningriigi valitsus ning komisjon olid esindatud kohtuistungil, mis toimus 30. aprillil 2009.
IV. Õiguslik analüüs
A. Eelotsusetaotluse vastuvõetavus
20. Itaalia valitsus märgib, et eelotsusetaotlus võib olla vastuvõetamatu põhjusel, et Euroopa Kohus ei ole teadlik peamistest asjaoludest, mis võimaldaksid tal hinnata eelotsusetaotluse asjakohasust põhikohtuasja lahendamisel. Eelotsusetaotluse küsimused põhinevad eeldusel, mille kohaselt SAS omab sellisele Prantsuse õiguse alusel asutatud äriühingule omaseid tunnuseid, mille dividendid on direktiivi 90/435 artikli 5 lõike 1 alusel alati maksust vabastatud. Eelotsusetaotluse esitanud kohus aga ei esita mingeid õiguslikke ega faktilisi täpsustusi SAS‑i ega muude äriühinguvormide, millega seda võrreldakse, struktuuri ega õigusliku regulatsiooni kohta.
21. Sellega seoses tuleb meenutada, et Euroopa Kohus on korduvalt leidnud, et kui siseriikliku kohtu poolt esitatud küsimused puudutavad ühenduse õiguse tõlgendamist, on Euroopa Kohus üldiselt kohustatud otsuse langetama.(7) Euroopa Kohus võib eelotsusetaotluse tagasi lükata vaid erandjuhul, eelkõige olukorras, kus talle ei ole teada vajalikke faktilisi või õiguslikke asjaolusid, et anda tarvilik vastus talle esitatud küsimustele.(8)
22. Ma arvan, et käesoleval juhul ei ole see nii. Nagu ma olen juba maininud käesoleva ettepaneku punktis 2, puudutavad esitatud eelotsuse küsimused direktiivi 90/435 artikli 2 punkti a tõlgendamist koosmõjus direktiivi lisaga. Sellele küsimusele vastamiseks on Euroopa Kohtule teada piisavalt faktilisi ja õiguslikke asjaolusid. Itaalia valitsuse mainitud võrdlus SAS‑i ja teiste Prantsuse õiguse alusel asutatud äriühingute vahel, mis on direktiivi 90/435 artikli 5 lõike 1 alusel alati dividendidelt makstavast maksust vabastatud, tähendaks siseriikliku õiguse tõlgendamist, mis ei ole Euroopa Kohtu ülesanne.
23. Eelnevast järeldub, et eelotsusetaotlus on vastuvõetav.
B. Esimene eelotsuse küsimus
24. Sell
