Mål C‑461/08

Don Bosco Onroerend Goed BV

mot

Staatssecretaris van Financiën

(begäran om förhandsavgörande från Hoge Raad der Nederlanden)

”Sjätte mervärdesskattedirektivet – Tolkning av artiklarna 13 B g och 4.3 a – Tillhandahållande av mark på vilken står en byggnad som delvis rivits för att lämna plats för uppförande av en ny byggnad – Undantag från mervärdesskatteplikt”

Sammanfattning av domen

Bestämmelser om skatter och avgifter – Harmonisering av lagstiftning – Omsättningsskatt – Gemensamt system för mervärdesskatt – Undantag som anges i sjätte direktivet – Undantag avseendet tillhandahållande av byggnader och den mark på vilken de står

(Rådets direktiv 77/388, artiklarna 4.3 a och 13 B g)

Artikel 13 B g i sjätte direktivet 77/388 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter, jämförd med artikel 4.3 a i detsamma, ska tolkas så, att tillhandahållandet av mark, med en fallfärdig byggnad som ska rivas för att lämna plats för uppförande av en ny byggnad och beträffande vilken rivningsarbetena redan påbörjats av säljaren före detta tillhandahållande, inte omfattas av det undantag från mervärdesskatteplikt som anges i artikel 13 B g. Sådana tillhandahållanden och rivningsarbeten utgör i mervärdesskattehänseende en enda transaktion som i sin helhet har till syfte att tillhandahålla obebyggd mark, inte att tillhandahålla den befintliga byggnaden och den mark på vilken den står, oavsett hur långt rivningsarbetena av den äldre byggnaden kommit då marken faktiskt tillhandahölls.

(se punkt 44 och domslutet)

DOMSTOLENS DOM (fjärde avdelningen)

den 19 november 2009 (*)

”Sjätte mervärdesskattedirektivet – Tolkning av artiklarna 13 B g och 4.3 a – Tillhandahållande av mark på vilken står en byggnad som delvis rivits för att lämna plats för uppförande av en ny byggnad – Undantag från mervärdesskatteplikt”

I mål C‑461/08,

angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 234 EG, framställd av Hoge Raad der Nederlanden (Nederländerna) genom beslut av den 3 oktober 2008, som inkom till domstolen den 23 oktober 2008, i målet

Don Bosco Onroerend Goed BV

mot

Staatssecretaris van Financiën,

meddelar

DOMSTOLEN (fjärde avdelningen)

sammansatt av ordföranden på tredje avdelningen K. Lenaerts, tillförordnad ordförande på fjärde avdelningen, samt domarna R. Silva de Lapuerta, G. Arestis, J. Malenovský och T. von Danwitz (referent),

generaladvokat: V. Trstenjak,

justitiesekreterare: förste handläggaren M. Ferreira,

efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 9 september 2009,

med beaktande av de yttranden som avgetts av:

–        Don Bosco Onroerend Goed BV, genom W. Ambergen, belastingadviseur,

–        Nederländernas regering, genom C. Wissels, M. Noort och M. de Grave, samtliga i egenskap av ombud,

–        Irland, genom D. O’Hagan, i egenskap av ombud, biträdd av G. Clohessy, SC,

–        Europeiska gemenskapernas kommission, genom D. Triantafyllou, M. van Beek och W. Wils, samtliga i egenskap av ombud,

med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,

följande

Dom

1        Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 13 B g i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28) (nedan kallat sjätte direktivet), jämförd med artikel 4.3 a i detsamma.

2        Begäran har framställts i ett mål mellan Don Bosco Onroerend Goed BV (nedan kallat Don Bosco) och Staatssecretaris van Financiën (statssekreteraren i finansministeriet). Målet rör undantag från skyldighet att betala stämpelskatt för förvärv av fast egendom, varvid en förutsättning för detta undantag från skatteplikt enligt nederländsk rätt är att transaktionen är mervärdesskattepliktig.

 Tillämpliga bestämmelser

 Den gemenskapsrättsliga lagstiftningen

3        Enligt artikel 2.1 i sjätte direktivet ska mervärdesskatt betalas för ”leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap”.

4        Artikel 4.3 i direktivet har följande lydelse:

”Medlemsstaterna kan även anse såsom skattskyldig var och en som tillfälligtvis utför en transaktion som avser sådana verksamheter som avses i punkt 2 och särskilt någon av följande:

a)      Tillhandahållande före första inflyttning av byggnader eller delar av byggnader och den mark de står på. Medlemsstaterna får bestämma villkoren för tillämpning av detta kriterium på omvandlingar av byggnader och den mark de står på.

Medlemsstaterna får tillämpa andra kriterier än villkoret om första inflyttning, såsom den tid som förflyter mellan den dag då byggnaden färdigställs och dagen för första tillhandahållande eller den tid som förflyter mellan dagen för första inflyttning och dagen för senare tillhandahållande, om dessa perioder inte överstiger fem respektive två år.

Med ’byggnad’ skall avses varje anordning fäst vid eller i marken.

b)      Tillhandahållande av mark för bebyggelse.

Med ’mark för bebyggelse’ avses råmark eller iordningställd mark som definierats som sådan mark av medlemsstaterna.”

5        Artikel 13 i sjätte direktivet, som har rubriken ”Undantag inom landets territorium”, har följande lydelse:

”…

B. Övriga undantag från skatteplikt

Utan att det påverkar tillämpningen av övriga gemenskapsbestämmelser, skall medlemsstaterna undanta följande verksamheter från skatteplikt och fastställa de villkor som krävs för att säkerställa en riktig och enkel tillämpning och förhindra eventuell skatteflykt, skatteundandragande eller missbruk:

…

g)      Tillhandahållande av byggnader eller delar därav och den mark på vilken de står, utom sådant som beskrivs i artikel 4.3 a.

h)      Tillhandahållande av annan obebyggd mark än sådan mark för bebyggelse som anges i artikel 4.3 b.

…”

6        I artikel 13 C första stycket b i direktivet föreskrivs att ”[m]edlemsstaterna får medge skattskyldiga en rätt till valfrihet för beskattning i följande fall: … Tjänster som omfattas av B d, g och h ovan”.

 Den nationella lagstiftningen

7        I artikel 11 i 1968 års lag om omsättningsskatt (Wet op de omzetbelasting 1968), enligt den lydelse som gällde år 1999 (nedan kallad lagen om omsättningsskatt), föreskrivs följande:

”1.      I enlighet med de villkor som anges i förordning undantas följande från skatteplikt:

a)      Tillhandahållande av fastigheter och avgifter för sådana fastigheter, förutom

1)      tillhandahållande – före första inflyttning eller högst två år efter första inflyttning – av byggnader eller delar av byggnader och den mark de står på, samt tillhandahållande av mark för bebyggelse,

2)      annat tillhandahållande än det som avses i punkt 1 ovan till personer som använder fastigheten på sådant sätt som helt eller delvis berättigar till skatteavdrag enligt artikel 15, dock under förutsättning att den som gör tillhandahållandet och den som tar emot detsamma gemensamt har inkommit med en sådan ansökan till skattemyndigheten och iakttagit de villkor som föreskrivs i ministerdekret.

…

3.      Vid tillämpningen av punkt 1 a 1) gäller följande:

a)      Med byggnad ska avses varje anordning fäst vid eller i marken.

b)      Med första inflyttning ska avses inflyttning i en byggnad efter att den byggts om eller renoverats om ombyggnationen eller renoveringen gett upphov till förfärdigad egendom.

c)      Med den mark byggnaderna står på ska avses all mark som vanligtvis kan anses höra till byggnaden eller vara till dess tjänst.

4.      Vid tillämpningen av punkt 1 a 1) ska med mark för bebyggelse avses all obebyggd mark

a)      som bebyggs eller har bebyggts,

b)      som iordningställs eller har iordningställts enbart i syfte att marken ska användas,

c)      i närheten av vilken mark iordningställs eller har iordningställts,

d)      för vilken bygglov har meddelats,

för att byggnader ska uppföras på marken.”

8        Artikel 2.1 i lagen om beskattning av juridiska transaktioner (Wet op belastingen van rechtsverkeer) föreskrivs att ”’stämpelskatt’ är en skatt som ska erläggas för förvärv av fast egendom i Nederländerna eller av därtill knutna rättigheter”.

9        Enligt artikel 15.1 a i nämnda lag undantas – enligt de villkor som anges i förordning – från skatteplikt förvärv ”genom tillhandahållande i den mening som avses i artikel 11.1 a 1) i [lagen om omsättningsskatt] … som är omsättningsskattepliktigt, med mindre [än att] egendomen används som exploateringsmedel och förvärvaren helt eller delvis kan dra av omsättningsskatten enligt artikel 15 i [lagen om omsättningsskatt]”.

 Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna

10      År 1998 sålde Stichting Leusderend (nedan kallad säljaren) till Don Bosco ett markområde (nedan kallad den fasta egendomen) på vilket två fallfärdiga byggnader fanns uppförda (vilka tidigare hade använts som skola med internat).

11      Don Boscos avsikt var att helt riva de båda byggnaderna för att därefter uppföra nya byggnader. Av denna anledning enades Don Bosco och säljaren om att den sistnämnda skulle ansöka om rivningslov, ingå ett avtal om rivning med ett företag och låta företaget fakturera säljaren för rivningskostnaderna samt om att de aktuella kostnaderna skulle bäras av Don Bosco och läggas till köpeskillingen. Undantag skulle göras för kostnaderna för att ta bort asbest, vilka skulle bäras av säljaren.

12      Den 27 augusti 1999 utfärdade kommunen Leusden (Nederländerna) rivningslov till säljaren. Rivningsarbetet fick påbörjas först efter det att asbesten hade tagits bort.

13      Den 21 september 1999 skickade byggmästaren ett kostnadsförslag till säljaren för asbestsanerings- och rivningsarbetena. På morgonen den 30 september 1999 inleddes byggarbetena.

14      Klockan tolv samma dag tillhandahölls Don Bosco den fasta egendomen. Vid det laget hade en del av vägbeläggningen mellan byggnaderna tagits bort, en del av sidofasaden på en av byggnaderna hade rivits med hjälp av en hydraulisk kran, och fönsterkarmar, dörrposter och murverk hade till viss del rivits och fraktats bort.

15      Arbetet med att ta bort asbest påbörjades först efter tillhandahållandet. Först efter det att detta arbete hade avslutats återupptog en byggmästare arbetet med att riva de existerande byggnaderna. Därefter uppfördes nya byggnader (avsedda för kontor) på marken. Detta skedde på Don Boscos begäran och för dennes räkning.

16      Med anledning av att Don Bosco hade förvärvat den fasta egendomen, fick företaget ett meddelande om att stämpelskatt skulle betalas. Don Bosco begärde omprövning, men skattemyndigheten fann vid omprövning inte skäl att ändra det tidigare beslutet.

17      Don Bosco överklag