SODBA SODIŠČA (tretji senat)
z dne 21. marca 2013 ( *1 )
„DDV — Direktiva 2006/112/ES — Oprostitve — Člen 132(1)(b) in (c) — Bolnišnična in zdravstvena oskrba ter z njo tesno povezane dejavnosti — Zdravstvena oskrba oseb pri opravljanju medicinske in paramedicinske poklicne dejavnosti — Storitve estetskih kirurških posegov in tretmajev — Izključno estetski posegi, ki se opravijo le na željo pacienta“
V zadevi C-91/12,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Högsta förvaltningsdomstolen (Švedska) z odločbo z dne 8. februarja 2012, ki je prispela na Sodišče 17. februarja 2012, v postopku
Skatteverket
proti
PFC Clinic AB,
SODIŠČE (tretji senat),
v sestavi M. Ilešič, predsednik senata, E. Jarašiūnas, A. Ó Caoimh (poročevalec), sodnika, C. Toader, sodnica, in C. G. Fernlund, sodnik,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
—
za Skatteverket K. Korpinen, agentka,
—
za nemško vlado T. Henze in K. Petersen, agenta,
—
za grško vlado K. Paraskevopoulou, in D. Kalogiros, agenta,
—
za italijansko vlado G. Palmieri, agentka, skupaj z A. De Stefanom, avvocato dello Stato,
—
za madžarsko vlado M. Fehér in K. Szíjjártó, agenta,
—
za nizozemsko vlado C. Wissels in C. Schillemans, agentki,
—
za Evropsko komisijo J. Enegren in L. Lozano Palacios, agenta,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1
Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 132(1)(b) in (c) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2
Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Skatteverket, ki je na Švedskem pristojni organ za pobiranje davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV), in PFC Clinic AB (v nadaljevanju: PFC) v zvezi z DDV, obračunanim za davčno obdobje za maj 2007.
Pravni okvir
Direktiva o DDV
3
Z Direktivo o DDV je bila s 1. januarjem 2007 razveljavljena in nadomeščena obstoječa zakonodaja Skupnosti na področju DDV, zlasti Šesta direktiva Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (77/388/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23).
4
Naslov IX Direktive o DDV je „Oprostitve“. Poglavje 1 tega naslova vsebuje le člen 131, ki določa:
„Oprostitve iz poglavij 2 do 9 se uporabljajo brez vpliva na druge določbe Skupnosti in pod pogoji, ki jih določijo države članice zaradi zagotavljanja pravilne in enostavne uporabe teh oprostitev in preprečevanja vsakršnih možnih davčnih utaj, izogibanja in zlorab.“
5
Poglavje 2 tega naslova IX je naslovljeno „Oprostitve za določene dejavnosti, ki so v javnem interesu“. Vsebuje člene od 132 do 134.
6
Člen 132(1) Direktive o DDV določa:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
b)
bolnišnično in zdravstveno oskrbo ter z njo tesno povezane dejavnosti, ki jih opravljajo osebe javnega prava ali jih pod socialnimi pogoji, primerljivimi s pogoji, ki veljajo za osebe javnega prava, opravljajo bolnišnice, centri za zdravljenje in diagnostiko ter druge uradno priznane ustanove podobne vrste;
c)
zdravstveno oskrbo oseb pri opravljanju medicinske in paramedicinske poklicne dejavnosti, kot jo opredeli posamezna država članica;
[…]“
7
Člen 133 Direktive o DDV določa, da lahko države članice za odobritev oprostitev med drugim iz člena 132(1)(b) te direktive osebam, ki niso osebe javnega prava, v vsakem posameznem primeru predpišejo izpolnjevanje enega ali več pogojev, ki jih določa.
8
Člen 134 Direktive o DDV določa:
„Dobava blaga in opravljanje storitev nista oproščena v skladu s točk[o] (b) člena 132(1) […] v naslednjih primerih:
a)
če nista nujna za oproščene transakcije;
b)
če je njun osnovni namen, da organizacija pridobi dodatni prihodek z opravljanjem transakcij, ki neposredno konkurirajo transakcijam komercialnih podjetij, zavezancev za DDV.“
9
Člen 173 Direktive o DDV določa, da za blago in storitve, ki jih davčni zavezanec uporablja bodisi za transakcije, pri katerih ima pravico do odbitka DDV, bodisi za transakcije, pri katerih nima pravice do odbitka DDV, odbije samo delež DDV, ki se pripiše prvim transakcijam. Odbitni delež se določi v skladu s členoma 174 in 175 te direktive za vse transakcije, ki jih opravi davčni zavezanec.
Švedska ureditev
10
Člen 4 v poglavju 3 zakona 1994:200 o DDV (mervärdeskattelagen (1994:200), v nadaljevanju: ML) določa, da so storitve, ki predstavljajo zdravstveno oskrbo, zobozdravstvo ali socialno skrbstvo, oproščene plačila DDV.
11
Člen 5 v poglavju 3 ML določa, da zdravstvena oskrba pomeni preventivne ukrepe, zdravstvene preglede ali zdravljenje bolezni, telesnih okvar in poškodb ter oskrbo med nosečnostjo in porodom, če se oskrba izvaja v bolnišnici ali drugi ustanovi, za katero velja javno pravo, ali v zasebni ustanovi za bolnišnično nego ali če se izvaja drugače, vendar jo izvajajo osebe, ki imajo posebno dovoljenje za opravljanje dejavnosti kot zdravstveni delavci.
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
12
Družba PFC ponuja zdravstvene storitve na področju estetske kirurgije in medicine. V obdobju iz postopka v glavni stvari je ponujala storitve, ki so vključevale storitve estetske in rekonstruktivne plastične kirurgije ter nekatere storitve s področja nege kože.
13
Družba PFC izvaja posege, ki vključujejo povečanje in zmanjšanje dojk, dvig dojk, abdominoplastiko, liposukcijo, obrazni lifting, dvig obrvi, operacijo oči, ušes in nosu ter druge vrste storitev plastične kirurgije. Izvaja tudi tretmaje, kot so trajno odstranjevanje dlak, pomlajevanje kože, odprava celulita ter vbrizgavanje botoksa in restilana.
14
Družba PFC je zahtevala vračilo vstopnega DDV za maj 2007. Skatteverket je družbi PFC zavrnil vračilo in pravico do odbitka tega davka. Obrazložil je, da vračilo DDV ni mogoče pri transakcijah, ki so oproščene plačila davka, niti ni mogoče odobriti odbitka, ker se storitve estetske in rekonstruktivne kirurgije štejejo za zdravstveno oskrbo, oproščeno plačila davka.
15
Družba PFC je zoper to odločbo Skatteverket vložila tožbo na länsrätten i Stockholms län (okrožno upravno sodišče v Stockholmu). To je tožbi ugodilo in odločilo, da se storitve te družbe s področja estetske kirurgije in tretmajev ne štejejo za zdravstveno oskrbo.
16
Skatteverket se je zoper sodbo, ki jo je izdalo länsrätten i Stockholms län, pritožil na Kammarrätten i Stockholm (pritožbeno upravno sodišče v Stockholmu). To sodišče je pritožbi delno ugodilo in odločilo, da se storitve in tretmaji, ki so rekonstruktivni ali se opravijo iz psiholoških razlogov, štejejo za transakcije, oproščene plačila davka, če posege izvedejo osebe, ki imajo posebna dovoljenja za opravljanje dejavnosti kot zdravstveni delavci.
17
Skatteverket se je pritožil na Högsta förvaltningsdomstolen (vrhovno upravno sodišče) in trdil, da so storitve družbe PFC v zvezi z estetsko kirurgijo in tretmaji zdravstvena oskrba v smislu poglavja 3, člen 4, ML in da zato družba PFC ni upravičena do odbitka vstopnega DDV glede nakupov, ki jih opravlja v okviru svoje dejavnosti.
18
Iz predložitvene odločbe je razvidno, da so opravljeni posegi v nekaterih primerih namenjeni bolnikom, ki zaradi bolezni, poškodbe ali prirojene telesne okvare potrebujejo estetski kirurški poseg. V drugih primerih opravljeni posegi izhajajo bolj iz same bolnikove želje po spremenjenem ali izboljšanem videzu. Predložitveno sodišče meni, da so ti različni posegi ne glede na namen z medicinskega vidika primerljive storitve in jih lahko opravlja isto osebje.
19
Högsta förvaltningsdomstolen se sprašuje, kako je treba izraza „zdravstvena oskrba“ in „medicinski tretma [oseb]“ razumeti v okviru medicinskih storitev, ki vsebujejo kirurške posege in različne tretmaje, kot so ti
