Causa C‑11/07

Hans Eckelkamp e altri

contro

Stato belga

(domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dallo Hof van Beroep te Gent)

«Libera circolazione dei capitali — Artt. 56 CE e 58 CE — Imposta sulle successioni — Normativa nazionale relativa al calcolo delle imposte sul trasferimento degli immobili che non consente la deduzione dal valore di un immobile degli oneri ipotecari attinenti a quest’ultimo a causa della circostanza che, al momento del decesso, il de cuius risiedeva in un altro Stato membro — Restrizione — Giustificazione — Insussistenza»

Massime della sentenza

1.        Questioni pregiudiziali — Competenza della Corte — Limiti — Competenza del giudice nazionale

(Art. 234 CE)

2.        Questioni pregiudiziali — Competenza della Corte — Limiti — Questioni manifestamente prive di pertinenza e questioni ipotetiche poste in un contesto che esclude una soluzione utile

(Art. 234 CE)

3.        Libera circolazione dei capitali — Restrizioni — Imposta di successione

(Artt. 56 CE e 58 CE)

1.        Nell’ambito di un procedimento ex art. 234 CE, basato sulla netta separazione di funzioni tra i giudici nazionali e la Corte, ogni valutazione dei fatti di causa rientra nella competenza del giudice nazionale. La Corte può quindi pronunciarsi unicamente sull’interpretazione o sulla validità di un testo comunitario sulla base dei fatti indicatile dal giudice nazionale. Parimenti, spetta esclusivamente al giudice nazionale, cui è stata sottoposta la controversia e che deve assumersi la responsabilità dell’emananda decisione giurisdizionale, valutare, alla luce delle particolari circostanze della causa, sia la necessità di una pronuncia pregiudiziale per essere in grado di emettere la propria sentenza, sia la rilevanza delle questioni che sottopone alla Corte. Di conseguenza, se le questioni sollevate riguardano l’interpretazione del diritto comunitario, la Corte, in via di principio, è tenuta a pronunciarsi.

(v. punti 27, 52)

2.        Nell’ambito di un procedimento ex art. 234 CE, il rifiuto di statuire su una questione pregiudiziale sollevata da un giudice nazionale è possibile solo qualora risulti manifestamente che la richiesta interpretazione del diritto comunitario non ha alcuna relazione con la realtà o con l’oggetto della causa principale, qualora il problema sia di natura ipotetica oppure qualora la Corte non disponga degli elementi di fatto o di diritto necessari per fornire una soluzione utile alle questioni che le sono sottoposte.

(v. punto 28)

3.        Le disposizioni degli artt. 56 CE e 58 CE, in combinato disposto, devono essere interpretate nel senso che ostano ad una normativa nazionale relativa al calcolo delle imposte di successione e sul trasferimento dovute per un bene immobile sito in uno Stato membro, che non preveda la deducibilità dei debiti che gravano sul detto bene immobile quando la persona la cui successione è aperta non era, al momento del decesso, residente in tale Stato, bensì in un altro Stato membro, mentre siffatta deducibilità è prevista allorché la persona interessata, in tale momento, era residente nello Stato ove il bene immobile oggetto della successione è situato.

Poiché, infatti, tale normativa fa dipendere la deducibilità di taluni debiti che gravano sul bene immobile interessato dal luogo di residenza, al momento del decesso, della persona la cui successione è aperta, l’onere fiscale maggiore cui la successione dei non residenti è di conseguenza soggetta costituisce una restrizione alla libera circolazione dei capitali.

Tale differenza di trattamento non può essere giustificata adducendo che la stessa attiene a situazioni che non sono oggettivamente paragonabili. Allorché una normativa nazionale mette sullo stesso piano, ai fini dell’imposizione su di un bene immobile acquistato per successione e sito nello Stato membro interessato, gli eredi di una persona che, al momento del suo decesso, era qualificata come residente e quelli di una persona che, nello stesso momento, era qualificata come non residente, siffatta normativa non può, salvo creare discriminazioni, trattare tali eredi, nell’ambito della medesima imposta, in modo diverso in ordine alla deducibilità degli oneri che gravano sul bene immobile in questione. Trattando in modo identico, salvo che relativamente alla deduzione dei debiti, le successioni di tali due categorie di soggetti, ai fini delle imposte sulle successioni, il legislatore nazionale ha, infatti, ammesso che tra le due non sussiste, per quanto riguarda le modalità e i presupposti di detta tassazione, alcuna differenza di situazione oggettiva che possa giustificare una disparità di trattamento.

Peraltro, lo Stato membro ove è situato il bene immobile oggetto della successione non può, al fine di giustificare una restrizione alla libera circolazione dei capitali derivante dalla sua normativa, avvalersi dell’esistenza di una possibilità, indipendente dalla sua volontà, di concessione di un credito d’imposta da parte di un altro Stato membro, quale lo Stato membro ove la persona la cui successione è aperta risiedeva al momento del decesso, che potrebbe compensare, in tutto o in parte, il danno subito dagli eredi di quest’ultima a causa della non deducibilità nello Stato membro ove è ubicato il bene immobile lasciato in eredità, in sede di calcolo delle imposte sul trasferimento, dei debiti che gravano su tale bene immobile.

(v. punti 46, 60, 63, 68, 71 e dispositivo)

SENTENZA DELLA CORTE (Terza Sezione)

11 settembre 2008 (*)

«Libera circolazione dei capitali − Artt. 56 CE e 58 CE – Imposta sulle successioni − Normativa nazionale relativa al calcolo delle imposte sul trasferimento degli immobili che non consente la deduzione dal valore di un immobile degli oneri ipotecari attinenti a quest’ultimo a causa della circostanza che, al momento del decesso, il de cuius risiedeva in un altro Stato membro − Restrizione − Giustificazione − Insussistenza»

Nel procedimento C‑11/07,

avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’art. 234 CE, dallo Hof van Beroep te Gent (Belgio), con decisione 11 gennaio 2007, pervenuta in cancelleria il 18 gennaio 2007, nella causa tra

Hans Eckelkamp,

Natalie Eckelkamp,

Monica Eckelkamp,

Saskia Eckelkamp,

Thomas Eckelkamp,

Jessica Eckelkamp,

Joris Eckelkamp

e

Stato belga,

LA CORTE (Terza Sezione),

composta dal sig. A. Rosas, presidente di sezione, dai sigg. J.N. Cunha Rodrigues, J. Klučka, A. Ó Caoimh (relatore) e A. Arabadjiev, giudici,

avvocato generale: sig. J. Mazák

cancelliere: sig. B. Fülöp, amministratore

vista la fase scritta del procedimento e in seguito alla trattazione orale del 13 dicembre 2007,

considerate le osservazioni presentate:

–        per il sig. H. Eckelkamp, le  N. Eckelkamp, M. Eckelkamp, S. Eckelkamp, il sig. T. Eckelkamp, la sig.ra J. Eckelkamp e il sig. J. Eckelkamp, dagli avv.ti B. Coopman e M. Van Daele, advocaten;

–        per il governo belga, dalla sig.ra L. Van den Broeck, in qualità di agente, assistita dall’avv. A. Haelterman, advocaat;

–        per la Commissione delle Comunità europee, dai sigg. R. Lyal, A. Weimar e R. Troosters, in qualità di agenti,

sentite le conclusioni dell’avvocato generale, presentate all’udienza del 13 marzo 2008,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1        La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli artt. 12 CE, 17 CE, 18 CE, 56 CE e 58 CE.

2        Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia fra gli eredi di una cittadina tedesca, la sig.ra H. Eckelkamp, deceduta in Germania, e il FOD Financiën, Administratie van de BTW, registratie en domeinen (servizio pubblico delle Finanze, Amministrazione dell’imposta sul valore aggiunto, del registro e del demanio) relativamente al rifiuto di quest’ultimo, in sede di calcolo delle imposte sui trasferimenti immobiliari dovute per un bene immobile che la sig.ra Eckelkamp possedeva in Belgio, di dedurre i debiti afferenti a detto bene in quanto ella non risiedeva sul territorio belga al momento del decesso.

 Contesto normativo

 La normativa comunitaria

3        Ai sensi dell’art. 1 della direttiva del Consiglio 24 giugno 1988, 88/361/CEE, per l’attuazione dell’articolo 67 del Trattato [divenuto art. 67 del Trattato CE (abrogato dal Trattato di Amsterdam)] (GU L 178, pag. 5):

«1.      Gli Stati membri sopprimono le restrizioni ai movimenti di capitali effettuati tra le persone residenti negli Stati membri, fatte salve le disposizioni che seguono. Per facilitare l’applicazione della presente direttiva i movimenti di capitali sono classificati in base alla nomenclatura riportata nell’allegato I.

2.      I trasferimenti relativi ai movimenti di capitali si effettuano a condizioni di cambio uguali a quelle praticate per i pagamenti relativi alle transazioni correnti».

4        Fra i movimenti di capitali elencati all’allegato I della direttiva 88/361 figurano, alla rubrica XI, i «Movimenti di capitali a carattere personale», che comprendono le successioni e i legati.

 La normativa nazionale

5        In Belgio la fissazione dell’aliquota d’imposta, della base imponibile, delle esenzioni e delle riduzioni in materia di imposte di successione rientra nella competenza delle regioni.

6        L’art. 1 del codice del diritto delle successioni della Regione fiamminga (in prosieguo: il «codice») così dispone:

«Sono stabilite le seguenti imposte:

1° un’imposta di successione sul valore, previa deduzione dei debiti, dell’intero asse ereditario di un residente nel Regno [del Belgio];

2° un’imposta sul trasferimento mortis causa della proprietà sul valore di un bene immobile sito in Belgio e compreso nell’asse ereditario di un soggetto non residente nel Regno [del Belgio].

Un soggetto si considera residente nel Regno [del Belgio] se, al momento del decesso, è domiciliato nel Regno del Belgio o i suoi beni sono ivi ubicati».

7        Conformemente all’art. 15 del codice il pagamento dell’imposta di successione, previa deduzione dei debiti, si riferisce a tutte le proprietà del de cuius o dello scomparso, ovunque situate.

8        L’art. 18 del codice, riguardante i non residenti, è formulato come segue:

«Il pagamento dell’imposta sul trasferimento mortis causa della proprietà deve avvenire con riferimento a tutti gli immobili di proprietà del de cuius o dello scomparso siti in Belgio senza tenere conto di debiti e passività gravanti sull’eredità».

9        Ai sensi dell’art. 29 del codice, per essere ammesso tra le passività, un debito deve sussistere ancora alla data del decesso, e ciò può essere dimostrato con tutti i mezzi probatori ammissibili in giudizio nel contraddittorio tra creditore e debitore.

10      L’art. 40 del codice stabilisce che il termine per depositare la denuncia di successione è di cinque mesi dalla data del decesso nel caso in cui esso sia avvenuto nel Regno del Belgio e di sei mesi nel caso in cui sia avvenuto in un altro paese europeo.

11      Ai sensi dell’art. 41 del codice:

«Il termine previsto per la denuncia di successione può essere prorogato dal Direttore generale del Registro immobiliare.

Alla denuncia di successione presentata entro il termine previsto o prorogato dal Direttore generale possono essere apportate modifiche a condizione che il termine non sia scaduto, a meno che le parti interessate non abbiano espressamente rinunciato a tale diritto con una dichiarazione presentata in conformità dei requisiti di legge».

12      L’art. 48, n. 1, del codice contiene talune tabelle che indicano le aliquote applicate all’imposta di successione e all’imposta sul trasferimento della proprietà mortis causa. Il n. 2, quarto comma, del medesimo articolo è così formulato:

«I debiti e le spese funerarie devono essere dedotti in via prioritaria dal patrimonio mobiliare e dai beni di cui all’art. 60 bis, a meno che i dichiaranti non provino che un debito è stato contratto specificatamente al fine di acquisire o preservare la proprietà immobiliare».

13      Fra il Regno del Belgio e la Repubblica federale di Germania non vi sono accordi per evitare la doppia imposizione in materia di imposte successorie.

 Causa principale e questione pregiudiziale

14      I ricorrenti della causa principale sono gli eredi della sig.ra Eckelkamp deceduta a Düsseldorf (Germania) il 30 dicembre 2003.

15      In data 13 novembre 2002 la sig.ra Eckelkamp aveva sottoscritto una dichiarazione di riconoscimento di un debito nei confronti di uno dei ricorrenti della causa principale, il sig. H. Eckelkamp. Con atto notarile del 5 giugno 2003 la sig.ra Eckelkamp aveva conferito a quest’ultimo un mandato a gravare con ipoteca un immobile sito in Knokke‑Heist (Belgio), a garanzia del predetto debito.

16      Il 29 giugno 2004 i ricorrenti della causa principale hanno presentato denuncia di successione in Belgio nel termine previsto dalla legge di sei mesi dalla data del decesso della sig.ra Eckelkamp, indicando all’attivo della successione il bene immobile in parola, per un valore pari ad EUR 200 000. Relativamente alle passività della successione nella denuncia compariva la menzione «nulla».

17      Dalle osservazioni dei ricorrenti della causa principale e da quelle del governo belga risulta che, prima della presentazione della denuncia di cui trattasi, era intercorso uno scambio di corrispondenza elettronica fra uno dei ricorrenti in questione e l’autorità nazionale competente in materia tributaria. In tale occasione quest’ultima ha indicato che, in base alle disposizioni pertinenti della normativa fiamminga, il pagamento dell’imposta sul trasferimento mortis causa della proprietà è dovuto con riferimento a tutti gli immobili di proprietà del de cuius siti in Belgio e ciò senza alcuna deduzione. Poiché la sig.ra Eckelkamp non risiedeva in Belgio al momento del decesso, il suo debito non poteva essere considerato ai fini del computo delle imposte sul trasferimento.

18      Le imposte sul trasferimento mortis causa in discussione nella causa principale sono state calcolate sulla base della denuncia presentata il 29 giugno 2004.

19      Dopo aver pagato tali imposte, versate, secondo le loro osservazioni, «riservandosi ogni diritto», il 31 dicembre 2004 i ricorrenti della causa principale hanno presentato dinanzi al Rechtbank van eerste aanleg te Brugge (Tribunale di primo grado di Bruges) un atto di opposizione scritto, diretto ad ottenere che l’imposta pagata fosse oggetto di un nuovo calcolo e, in particolare, a far prendere in considerazione ai fini di detto calcolo anche il debito della sig.ra Eckelkamp.

20      Il 30 maggio 2005 l’organo giurisdizionale in parola ha respinto il ricorso degli interessati in quanto, alla data di presentazione dello stesso, era spirato il termine previsto dal codice per poter tenere conto di elementi nuovi nella base di calcolo delle imposte di successione o sul trasferimento dovute.

21      I ricorrenti della causa principale hanno proposto appello avverso detta decisione dinanzi al giudice del rinvio, facendo valere che le disposizioni del codice relative al calcolo delle imposte sul trasferimento mortis causa violerebbero il diritto comunitario e sostenendo che dette disposizioni costituirebbero una discriminazione indiretta fondata sulla nazionalità e un ostacolo alla libera circolazione dei capitali.

22      Dinanzi al giudice a quo il Belgische Staat (Stato belga) ha fatto valere la scadenza del termine prescritto dal codice per poter tenere conto di elementi nuovi nella base di calcolo delle imposte sul trasferimento, sostenendo che, in ogni caso, non era stato dimostrato che il debito controverso sussistesse ancora alla data del decesso della sig.ra Eckelkamp. Poiché l’interessata non risiedeva in Belgio al momento del decesso, dalla base imponibile per le imposte sul trasferimento non si potrebbe dedurre alcuna passività. L’art. 58 CE non inciderebbe sul diritto degli Stati membri di applicare le disposizioni pertinenti della loro normativa tributaria.

23      Secondo il giudice remittente da una scrittura privata del 13 novembre 2002 e da un atto autenticato del 5 giugno 2003 risulta chiaramente che la sig.ra Eckelkamp aveva contratto un debito di EUR 220 000.

24      Ritenendo che la soluzione della causa principale ponga questioni d’interpretazione del diritto comunitario, lo Hof van Beroep te Gent (Corte d’appello di Gand) ha deciso di sospendere il giudizio e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:

«Se l’art. 12 [CE] in combinato disposto con gli artt. 17 [CE] e 18 CE e l’art. 56 [CE] in combinato disposto con l’art. [58] CE ostino ad un regime interno di uno Stato membro ai sensi del quale in caso di acquisizione per successione di un bene immobile sito in uno Stato membro (Stato di ubicazione del bene), questo Stato preleva un’imposta sul valore dell’immobile stesso, sito nello Stato di ubicazione, autorizzando la deduzione del valore degli oneri che gravano sul bene (come debiti garantiti da un mandato a costituire un’ipoteca sull’immobile stesso) se il de cuius, al momento del decesso, risiedeva nello Stato di ubicazione, ma non se questi al momento del decesso risiedeva in un altro Stato membro (lo Stato di residenza)».

 Sulla ricevibilità della domanda di pronuncia pregiudiziale

25      Il governo belga ritiene che la domanda di pronuncia pregiudiziale sia irricevibile. Da un lato fa valere che, in ragione del carattere tardivo della proposizione dell’azione volta a far ricalcolare le imposte sul trasferimento in parola, il giudice del rinvio non potrebbe, in nessun caso, accogliere la domanda dei ricorrenti della causa principale. Secondo le norme procedurali belghe il termine a disposizione di questi ultimi per modificare gli elementi sulla base dei quali sono calcolate le imposte sul trasferimento sarebbe già scaduto da vari mesi. Di conseguenza una risposta alla questione posta, oltre a non essere necessaria, sarebbe altresì manifestamente irrilevante ai fini della decisione che deve prendere il giudice a quo.

26      Detto governo asserisce d’altro canto che, nella fase in cui si trova il procedimento della causa principale, la questione posta è puramente ipotetica. In tale fase il giudice remittente non ha ancora risolto questioni decisive per dirimere la controversia di cui alla causa principale vertenti, in particolare, sulla circostanza se, fra il debito e il bene immobile interessato, suss